Dokumen tersebut membahas tentang bentuk Kerja Sama Operasi (KSO) atau Joint Operation (JO) yang tidak berbadan hukum sebagai subjek Pajak Pertambahan Nilai (PPN), di mana KSO/JO tersebut wajib dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak dan menerbitkan Faktur Pajak atas penyerahan Barang dan Jasa Kena Pajak kepada pelanggan."

1. www.futurumcorfinan.com
Page 1
Bentuk Kerja Sama Operasi (KSO)/Joint
Operation (JO): Suatu Catatan Pemikiran atas
Pengenaan sebagai Subjek PPN
Pendahuluan
Istilah Kerja Sama Operasi (disingkat KSO) atau Joint Operation (disingkat JO) seringkali
kita temukan dalam kegiatan usaha di Indonesia. Kata JO/KSO cenderung menjadi kata
yang umum atau generik. Dimana ada dua pihak atau badan usaha yang melakukan
kerjasama operasional guna menyelesaikan suatu proyek, akan cenderung dipersepsikan
sebagai bentuk KSO/JO.
Kata KSO/JO diawali dengan kata-kata “Kerja Sama”, suatu yang merupakan keniscayaan
pada saat ini dengan makin mengglobalnya dunia ini. Slogan seperti “borderless world”,
“global village”, “only the sky is the limit”, dan “the world is flat”, “think globally, act locally”,
“go internationally or die” tampaknya mewakili kondisi dan semangat pelaku dunia bisnis
Sukarnen
DILARANG MENG-COPY, MENYALIN,
ATAU MENDISTRIBUSIKAN
SEBAGIAN ATAU SELURUH TULISAN
INI TANPA PERSETUJUAN TERTULIS
DARI PENULIS
Untuk pertanyaan atau komentar bisa
diposting melalui website
www.futurumcorfinan.com

2. www.futurumcorfinan.com
Page 2
saat ini. Bahkan Bapak Akio Morita, chairman dari Sony pernah mengatakan “No company
is an island. In an interdependent world, every company has to think in terms of working
with others if it wants to compete in the global market place”1
.
Dalam konteks bisnis internasional, KSO/JO atau joint venture adalah salah satu metode
pengembangan bisnis internasional, disamping pemberian lisensi, franchising, akuisisi
perusahaan yang sudah berjalan maupun mendirikan entitas anak yang baru2
. KSO/JO
atau joint venture umumnya dipahami sebagai suatu ventura yang bersama-sama dimiliki
dan dioperasikan oleh 2 (dua) atau lebih perusahaan. Banyak perusahaan yang melakukan
penetrasi pasar di negara lain dengan membentuk KSO/JO atau joint venture dengan
perusahaan lokal yang sudah berpengalaman melakukan kegiatan usaha di pasar
domestik tersebut, tentunya dengan menggabungkan keunggulan komparatif dari kedua
belah pihak, baik untuk menjalankan suatu proyek atau yang bersifat jangka panjang atau
permanen. Dalam KSO/JO atau joint venture, tentunya masing- masing investor akan
membawa sumberdaya tertentu kedalam KSO/JO atau joint venture guna mencapai tujuan
bisnis tertentu. Misalnya, seorang investor akan membawa sumber keuangan guna
membiayai kegiatan operasional dan investor lainnya memberikan kontribusi berupa aset
tetap, teknologi tertentu atau know-how terkait kendali mutu produk
Pembentukan KSO/JO adalah salah satu bagian dari berbagai cara untuk pertumbuhan
atau peningkatan nilai (terutama nilai pemegang saham – shareholders’ value), dimana
termasuk didalamnya pertumbuhan internal, penggabungan usaha, investasi saham
minoritas atau non-pengendali, pembentukan aliansi (strategis) dan perjanjian kontraktual
lainnya.
Pembentukan KSO/JO bisa juga dilihat sebagai suatu ikhtiar untuk mencari pertumbuhan
(the search for business growth), dan untuk itu perusahaan meningkatkan toleransinya
terhadap resiko. Hal ini bisa tampak dari bekerja sama dengan perusahaan lain terkait
mencari dan mengembangkan proyek-proyek baru, meningkatkan penggunaan
infrastruktur yang mahal kalau dikelola sendiri, dan bahkan hingga bekerja sama untuk
1
Komunikasi pribadi sebagai catatan kaki No. 3 Bab 1 “The World of Alliances” dalam suatu
interview pribadi dengan Michael Y. Yoshino tertanggal 10 Agustus 1989. Yoshino, Michael Y., dan
U. Srinivasa Rangan. Strategic Alliances: An Entrepreneurial Approach to Globalization. Boston
(Massachusetts): Harvard Business School Press. 1995. Halaman 3.
2
Madura, Jeff. International Corporate Finance. Edisi kedelapan. Ohio: Thomson South-Western.
2006. Halaman 10-12.

3. www.futurumcorfinan.com
Page 3
memitigasi resiko politik atau teknis dan memastikan dipenuhinya ketentuan peraturan di
mana usaha tersebut berada. Untuk itu, bentuk-bentuk KSO/JO akan selalu ditemukan dan
umum dalam praktik bisnis.
Contoh-contoh kerja sama ini bisa mencakup berbagai hal, misalnya:
 Kerja sama jaringan distribusi produk
 Konsorsium untuk produksi suatu produk (bisanya pesawat terbang komersial dan
kapal laut)
 Manajemen, pengembangan dan investasi properti
 Perusahaan farmasi berbagi riset
 Berbagi penggunaan aset (misalnya yang ditemukan di usaha eksplorasi dan
eksploitasi minyak bumi dan gas, untuk pipa saluran)
Alasannya di belakang pembentukan kerja sama guna menjalankan usaha bisa bermacam-
macam, misalnya:
 mempercepat pengembangan teknologi baru
 merubah teknologi yang ada saat ini menjadi produk yang siap dipasarkan
 memasuki pasar atau industri baru
 melakukan perluasan usaha ke daerah-daerah geografis baru
 melindungi supply chain dan kapasitas produksi
 mengkomersialkan hak kekayaan intelektual yang dimiliki pihak lain
 mendistribusikan resiko
 menyediakan alternatif terkait pembiayaan usaha, di luar pinjaman bank atau
pembiayaan modal saham
 memberikan akses kepada keahlian dan ketrampilan yang ada
 memenuhi ketentuan peraturan dari pemerintah suatu negara
 mengfasilitasi distribusi produk
 langkah awal sebelum akuisisi bisnis
Walaupun banyak alasan di belakang pembentukan KSO/JO, menurut hemat penulis, ada
3 alasan utama yang perlu menjadi catatan tersendiri.
Pertama, semakin terbatasnya kemungkinan satu pihak untuk memiliki semua sumber
daya yang diperlukan di tengah-tengah makin tingginya tingkat kompetisi di dunia usaha

4. www.futurumcorfinan.com
Page 4
dan semakin pendeknya siklus hidup produk. Sumber daya di sini bisa mencakup baik
sumber daya fisik (seperti bahan baku, tanah 3
) maupun sumber daya non-fisik
(pengetahuan, know-how, teknologi, ketrampilan sumber daya manusia, jaringan distribusi).
Termasuk di sini, proyek kerja sama tersebut akan memperoleh manfaat dari skala
ekonomis jika dua atau lebih pihak terlibat di dalamnya, ataupun memang perlu kerja sama
dari beberapa pihak mengingat ukuran dari proyek tersebut jauh di atas kemampuan salah
satu pihak untuk bisa menggarapnya.
Kedua, mitigasi dan berbagi risiko. Tentunya dengan melibatkan sumber daya (baik dana,
pengalaman, pengetahuan, know-how, organisasi, manajemen, jaringan distribusi,
pemasaran dan penjualan, dan lain-lain) dari berbagai partisipan dalam suatu KSO/JO atau
joint venture, dari sudut pandang seorang investor, risiko berbisnis, terutama memasuki
bidang usaha yang baru atau area geografis yang baru, dapat dimitigasi, atau dapat
dilakukan dengan jumlah investasi yang lebih kecil dibandingkan apabila didanai sendiri.
Hal ini jelas tampak dalam kegiatan usaha yang umumnya memiliki tingkat risiko yang
relatif tinggi, misalnya dalam eksplorasi minyak dan gas bumi, pertambangan dan
pengembangan produk-produk kimia.
Ketiga, ketentuan regulasi (termasuk di dalamnya, ketentuan perpajakan). Misalnya, dalam
peraturan di Indonesia mengenai jasa konstruksi (Misalnya Peraturan Menteri Pekerjaan
Umum No. 05/PRT/M/2011 tertanggal 28 Maret 2011 tentang Pedoman Persyaratan
Pemberian Izin Perwakilan Badan Usaha Jasa Konstruksi Asing) mewajibkan perusahaan
asing menggandeng perusahaan kontraktor nasional/lokal dalam pengerjaan suatu proyek
di Indonesia. Dalam rangka pemenuhan ketentuan regulasi ini, bentuk KSO/JO banyak
ditemukan terkait jasa konstruksi.
Jadi tujuan pembentukan KSO/JO dapat mengarah mencetak laba (motif laba) atau
berbagi biaya dan resiko, dan yang menarik adalah bentuk KSO/JO yang disepakati bisa
berbentuk berbadan hukum (incorporated form) atau tidak berbadan hukum
3
Di dunia usaha real estat atau properti, bentuk KSO/JO menjadi relevan, mengingat bahwa
kepemilikan tanah dibatasi. Pelaku usaha bisnis real estat belum tentu dapat dengan cepat membeli
tanah mengingat harga tanah yang cukup cepat berkembang, terutama di area-area penyangga
kota. Mereka agak mengusahakan kerjasama dengan pemilik lahan tanah yang sudah ada,
mengembangkan lahan tersebut secara bersama-sama, atau menjual bersama-sama, tanah dan
bangunan agar memberikan nilai tambah yang lebih tinggi baik bagi pembeli maupun pelaku usaha.

5. www.futurumcorfinan.com
Page 5
(unincorporated form). Di samping itu, bentuk KSO/JO seringkali juga dipersepsikan
sebagai Joint Venture (JV).
Pembatasan Pembahasan
Terlepas, nama yang digunakan, apakah KSO/JO atau JV, sebagai pembatasan untuk
pembahasan di sini, penulis fokus pada bentuk KSO/JO atau JV yang tidak berbadan
hukum terpisah, artinya KSO/JO atau JV tidak diformalkan dalam suatu perusahaan,
perseroan, perseroan komanditer yang modalnya tidak terbagi atas saham-saham, firma,
dan kongsi. Jadi dalam bentuk paling sederhananya, bentuk KSO/JO, atau JV ini tidak
berujung pada dibentuknya entitas terpisah (separate entity) sama sekali. Dalam hal ini,
apa yang dinamakan “aliansi strategis” dimana para pihak (bisa orang pribadi atau
perusahaan/perseroan/persekutuan) setuju untuk bekerja sama guna mempromosikan
produk atau jasa pihak tertentu, dapat masuk dalam kategori ini.
Bentuk KSO/JO : Subjek PPN
Bagaimana ketentuan perpajakan yang ada terkait bentuk KSO/JO ini?
Kita awali dengan Pasal 1 Angka 13 Undang-Undang Republik Indonesia Nomor 42 Tahun
2009 tentang Perubahan Ketiga atas Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1983 tentang Pajak
Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan atas Barang Mewah (UU PPN)
dimana “Badan” disebutkan sebagai sekumpulan orang dan/atau modal yang merupakan
kesatuan baik yang melakukan usaha maupun yang tidak melakukan usaha yang meliputi:
 perseroan terbatas,
 perseroan komanditer,
 perseroan lainnya,
 badan usaha milik negara atau badan usaha milik daerah dengan nama dan dalam
bentuk apapun,
 firma,
 kongsi,
 koperasi,
 dana pensiun,
 persekutuan,

6. www.futurumcorfinan.com
Page 6
 perkumpulan,
 yayasan,
 organisasi masa,
 organisasi sosial politik, atau
 organisasi lainnya, lembaga dan bentuk badan lainnya termasuk kontrak investasi
kolektif dan bentuk usaha tetap.
Kata-kata “bentuk kerja sama operasi” (catatan: penulis mengartikan bahwa ini bisa
disingkat KSO, atau Joint Operation4
), ada disebutkan dalam Pasal 3 Ayat (1) dalam
Peraturan Pemerintah Republik Indonesia Nomor 1 Tahun 2012 tentang Pelaksanaan UU
PPN (PP No. 1/2012), dimana dikatakan bahwa bentuk kerja sama operasi merupakan
bagian dari bentuk badan lainnya sebagaimana dimaksud dalam pengertian Badan
dalam Pasal 1 angka 13 UU PPN. Selanjutnya, dalam Ayat (2), diatur bahwa bentuk kerja
sama operasi sebagaimana dimaksud pada Ayat (1) wajib melaporkan usahanya untuk
dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak (PKP) dalam hal melakukan penyerahan
Barang Kena Pajak (BKP) dan/atau Jasa Kena Pajak (JKP) atas nama bentuk kerja sama
operasi.
PP No. 1/2012 dalam Penjelasan Pasal 3 Ayat (2) di atas memberikan contoh sebagai
berikut.
Contoh bentuk kerja sama operasi (joint operation) yang wajib dikukuhkan
sebagai Pengusaha Kena Pajak:
PT ABC dan PT DEF membuat perjanjian kerja dengan pelanggan (pemilik
proyek). Untuk melaksanakan proyek tersebut, PT ABC dan PT DEF
membentuk joint operation.
4
Kata-kata “Joint Operation” yang disamakan dengan bentuk Kerja Sama Operasi justru ditemukan
dalam Penjelasan Pasal 3 Ayat (2), dan bukan pada Batang Tubuh Peraturan Pemerintah No.
1/2012. Menurut hemat penulis, sebaiknya dicantumkan dalam Batang Tubuh kalau memang yang
dimaksudkan, adalah badan yang sama. Di sini penulis menginterpretasikan bahwa kata-kata KSO
atau JO akan sama yang dimaksudkan PP No. 1/2012. Perbedaannya, yang satu Bahasa Indonesia,
dan satunya Bahasa Inggris.

7. www.futurumcorfinan.com
Page 7
Dalam perjanjian kerja dengan pelanggan (pemilik proyek) diatur bahwa
semua transaksi penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak
kepada pelanggan (pemilik proyek) dilakukan atas nama joint operation.
Berdasarkan hal di atas:
a. Joint operation wajib dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak;
b. Atas penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak kepada
pelanggan (pemilik proyek), joint operation wajib menerbitkan Faktur
Pajak.
c. Apabila dalam rangka joint operation tersebut, PT ABC atau PT DEF
atas nama joint operation melakukan penyerahan langsung kepada
pelanggan (pemilik proyek), maka penyerahan tersebut dianggap
sebagai penyerahan dari PT ABC atau PT DEF kepada joint operation,
sehingga PT ABC atau PT DEF harus membuat Faktur Pajak kepada
joint operation dan joint operation membuat Faktur Pajak kepada
pelanggan (pemilik proyek).
Contoh bentuk kerja sama operasi (joint operation) yang tidak wajib untuk
dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak:
PT X dan PT Y membuat perjanjian kerja sama dengan pelanggan (pemilik
proyek). Untuk melaksanakan proyek tersebut, PT X dan PT Y membentuk
joint operation.
Namun demikian, dalam pelaksanaannya semua transaksi dan dokumen
terkait dengan perjanjian kerja sama dengan pelanggan (pemilik proyek)
tersebut secara nyata hanya dilakukan atas nama PT X.
Karena joint operation secara nyata tidak melakukan penyerahan Barang
Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak kepada pihak lain, maka dalam hal ini
joint operation tidak wajib dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak.
Dari bacaan di atas, terdapat beberapa hal yang perlu dicatat.

8. www.futurumcorfinan.com
Page 8
Pertama, walaupun kata-kata “bentuk kerja sama operasi atau joint operation” disebutkan
berkali-kali, tidak terdapat definisi mengenai apa yang dimaksud dengan bentuk “KSO/JO”
ini, kecuali disebutkan bahwa KSO/JO merupakan bagian dari bentuk badan lainnya
sebagaimana dimaksud dalam pengertian Badan dalam Pasal 1 angka 13 UU PPN. Jadi
KSO/JO dilihat sebagai suatu “badan” dan bukan “orang pribadi”. Kemungkinan
diinterpretasikan sebagai “badan” karena dilihat sebagai “kesatuan” dari para anggota
[pembentuk] KSO/JO.
Menurut hemat penulis, baiknya suatu bentuk badan lainnya yang demikian spesifik,
apalagi dijadikan Subjek PPN, seyogianya ada definisi yang diberikan oleh undang-undang
perpajakan, atau minimal undang-undang perpajakan bisa mengacu ke undang-undang
atau ketentuan hukum yang sudah ada. Sebagai contoh, bentuk Kontrak Investasi Kolektif
(KIK) yang bisa kita temukan definisinya dalam ketentuan peraturan pasar modal di
Indonesia.
Mengapa definisi ini menjadi penting untuk dihadirkan?
Permasalahan yang ada terkait bentuk KSO/JO sampai sekarang belum terlalu jelas5
,
padahal PP No. 1/2012 sudah menentukan bahwa bentuk KSO/JO adalah Subjek PPN dan
apabila melakukan penyerahan BKP/JKP atas nama KSO/JO, wajib dikukuhkan sebagai
PKP. Masalah yang lain, begitu bervariasinya berbagai bentuk dan struktur yang berbeda
terkait dengan bentuk KSO/JO dalam praktik bisnis tidak jarang ditemukan. Bahkan bisa
jadi, digunakan kata-kata “KSO/JO” dalam suatu perjanjian tidak serta merta dapat
diartikan sebagai suatu “bentuk KSO/JO” menurut pemahaman pihak pajak atau dari pihak
akuntan. Dan sebaliknya, suatu perjanjian yang tidak ada embel-embel “KSO/JO”
sesungguhnya merupakan bentuk KSO/JO menurut pemahaman pihak pajak atau pihak
akuntan.
Penulis tidak menemukan “dasar” pertimbangan yang digunakan oleh pihak pemerintah
dalam PP No. 1/2012 terkait bahwa bentuk KSO/JO adalah Subjek PPN. Penulis mencoba
mempertimbangkan mengapa bentuk KSO/JO dihadirkan sebagai Subjek PPN.
5
Dari googling di internet, penulis menemukan ada pembagian secara umum atas JO, yaitu JO
Admin dan JO Non-Admin. Menurut hemat penulis, istilah JO Admin dan JO Non-Admin tidak
terlalu membantu dalam mengklarifikasi apa yang dimaksudkan dengan bentuk JO itu sendiri.

9. www.futurumcorfinan.com
Page 9
Dalam Penjelasan Pasal 3 Ayat (2) PP No. 1/2012 disebutkan bahwa:
Dalam perjanjian kerja dengan pelanggan (pemilik proyek) diatur bahwa semua
transaksi penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak kepada pelanggan
(pemilik proyek) dilakukan atas nama joint operation.
Jadi terdapat 3 (tiga) syarat bahwa bentuk KSO/JO ditentukan sebagai Subjek PPN, yaitu:
(1) Adanya perjanjian kerja antara anggota KSO/JO dengan pelanggan (pemilik
proyek), dan
(2) Adanya perjanjian kerja tersebut yang mengatur bahwa adanya penyerahan
BKP/JKP, serta
(3) Adanya penyerahan BKP/JKP tersebut dilakukan atas nama KSO/JO.
Jadi di sini, dari Pasal 3 Ayat (2) PP No. 1/2012, kita menyimpulkan bahwa karena bentuk
KSO/JO punya kegiatan usaha dan juga melakukan penyerahan BKP/JKP kepada pihak
ketika, maka bentuk KSO/JO ini adalah Subjek PPN dan wajib dikukuhkan menjadi PKP. Di
samping itu, hadirnya kontrak atau perjanjian kerja yang tertulis ini menjadi titik sangat
kritikal dan penyerahan BKP/JKP atas nama KSO/JO menjadikan secara eksplisit di
hadapan pelanggan atau pemilik proyek, mereka berurusan dengan KSO/JO, dan bukan
dengan anggota KSO/JO.
Dari pembacaan contoh yang diberikan dalam PP No. 1/2012, menurut hemat penulis, ada
hal yang kurang jelas, mengingat terdapat kemungkinan perjanjian atau kontrak kerja
dengan pemilik proyek atau pelanggan bisa distrukturkan dalam bentuk salah satunya:
(a) perjanjian atau kontrak kerja dilakukan antara anggota KSO/JO dengan pemilik
proyek atau pelanggan, namun dalam perjanjian kerja tersebut ada disebutkan
bahwa pelaksanaan kerja proyek (termasuk penyerahan BKP/JKP) dilakukan
melalui bentuk KSO/JO.
(b) Perjanjian atau kontrak kerja langsung dilakukan antara KSO/JO (sebagai
kesatuan) dengan pemilik proyek atau pelanggan, namun dalam perjanjian kerja
tersebut ada disebutkan nama anggota KSO/JO yang terlibat (mengingat bahwa
nama bentuk KSO/JO tidak selalu harus menggunakan gabungan nama-nama
anggota KSO/JO).

10. www.futurumcorfinan.com
Page 10
Apakah (a) atau (b) di atas yang sebetulnya dimaksudkan oleh Penjelasan Angka 3 Ayat
(2) PP No. 1/2012? Kalau dibaca kata per kata, yaitu “PT ABC dan PT DEF membuat
perjanjian kerja dengan pelanggan (pemilik proyek). Untuk melaksanakan proyek
tersebut, PT ABC dan PT DEF membentuk joint operation”, tampaknya struktur yang
dimaksud adalah (a) di atas. Pembentukan KSO/JO jelas diketahui dan disetujui oleh
pihak pemilik proyek atau pelanggan.
Namun apabila yang dimaksud adalah struktur (a) di atas, malah hal ini membingungkan
mengingat bahwa PP No. 1/2012 dalam Batang Tubuhnya yaitu Pasal 3 Ayat (1) justru
menyebutkan bahwa bentuk KSO/JO adalah merupakan bagian dari bentuk badan lainnya
sebagaimana dimaksud dalam pengertian Badan dalam Pasal 1 angka 13 UU PPN. Badan
sendiri adalah perkumpulan orang dan/atau modal yang merupakan kesatuan. Sedangkan
menilik contoh yang diberikan dalam Penjelasan Pasal 3 Ayat (2) dimana perjanjian kerja
dilakukan oleh masing-masing anggota KSO/JO dengan pemilik proyek atau
pelanggan, dan guna pelaksanaan proyek tersebut, anggota KSO/JO (dalam hal ini
PT ABC dan PT DEF) membentuk KSO/JO, maka hadirnya bentuk KSO/JO hanya semata-
mata untuk pelaksanaan proyek (apakah untuk koordinasi proyek, dan lain-lain). Dengan
demikian, malah ini bertentangan dengan pemahaman “badan sebagai kesatuan” itu
sendiri. Hadirnya KSO/JO adalah semata-mata guna pelaksanaan proyek, dan tidak
otomatis dibentuk suatu “badan sebagai kesatuan sendiri”.
Di samping itu, menurut hemat penulis, kata kunci bahwa bentuk KSO/JO diatur sebagai
Subjek PPN ditemukan dalam kalimat berikutnya dalam contoh Penjelasan Pasal 3 Ayat
(2) PP No. 1/2012, yaitu:
Dalam perjanjian kerja dengan pelanggan (pemilik proyek) diatur bahwa semua transaksi
penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak kepada pelanggan
(pemilik proyek) dilakukan atas nama joint operation.
Jadi dalam perjanjian kerja yang dibuat antara anggota KSO/JO dengan pemilik proyek
atau pelanggan, terdapat pengaturan tertulis bahwa penyerahan BKP/JKP dilakukan
atas nama KSO/JO.

11. www.futurumcorfinan.com
Page 11
Tanpa kehadiran ketiga syarat secara sekaligus bersamaan tersebut, bentuk KSO/JO
tidak otomatis menjadi Subjek PPN. Misalkan terdapat salah satu syarat yang tidak
terpenuhi, maka, bentuk KSO/JO ini tidak dapat secara otomatis diartikan bahwa
merupakan subjek PPN. Misalnya, ada perjanjian kerja dengan pemilik proyek atau
pelanggan, namun dalam perjanjian atau kontrak kerja tersebut disebutkan bahwa
penyerahan BKP/JKP dilakukan atas nama masing-masing anggota KSO/JO (dan
bukan atas nama KSO/JO)6
. Karena penyerahan BKP/JKP tidak dilakukan oleh bentuk
KSO/JO, maka bentuk KSO/JO tidak merupakan Subjek PPN.
Bahkan pemahaman di atas dipertegas sendiri oleh PP No. 1/2012 dalam contoh
Penjelasan Pasal 3 Ayat (2), dimana bentuk KSO/JO tidak [selalu] wajib untuk dikukuhkan
sebagai PKP.
Penulis kutip lagi secara utuh, supaya pembaca bisa membacanya secara lengkap.
Contoh bentuk kerja sama operasi (joint operation) yang tidak wajib untuk
dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak:
PT X dan PT Y7
membuat perjanjian kerja sama dengan pelanggan (pemilik
proyek). Untuk melaksanakan proyek tersebut, PT X dan PT Y membentuk
joint operation.
Namun demikian, dalam pelaksanaannya semua transaksi dan dokumen
terkait dengan perjanjian kerja sama dengan pelanggan (pemilik proyek)
tersebut secara nyata hanya dilakukan atas nama PT X.
Menilik isi Penjelasan Pasal 3 Ayat (2) PP No. 1/2012 di atas dapat timbul beberapa
interpretasi.
Pertama, dalam hal perjanjian atau kontrak kerja dengan pemilik proyek atau pelanggan
tidak memuat pengaturan apakah penyerahan BKP/JKP mesti dilakukan oleh KSO/JO ini,
maka perlu dilihat ke fakta-fakta yang ada yaitu apakah semua transaksi dan dokumen
6
Sebagai catatan, asas kebebasan berkontrak dalam hukum kontrak memungkinkan bahwa
aturan terkait penyerahan BKP/JKP yang disepakati oleh para anggota KSO/JO dan akan dijalankan
nantinya tidak mesti dilakukan oleh KSO/JO.
7
Catatan penulis: kembali di sini perjanjian kerja dilakukan antara anggota KSO/JO dengan pemilik
proyek atau pelanggan, dan bukan antara bentuk KSO/JO dengan pemilik proyek atau pelanggan.

12. www.futurumcorfinan.com
Page 12
terkait dengan kerja sama dengan pemilik proyek atau pelanggan secara nyata (baca :
secara riil, sesuai faktanya, apa yang sesungguhnya terjadi) hanya dilakukan atas nama
PT X. PT X di sini adalah anggota KSO/JO. Bisa juga penyerahan tersebut atas nama
PT Y.
Di sini bisa timbul interpretasi bercabang lagi, sebagai berikut:
 Apakah semua transaksi dan dokumen untuk penyerahan BKP/JKP mesti atas
nama salah satu anggota KSO/JO?
 Bagaimana kalau sebagian transaksi dan dokumen untuk penyerahan BKP/JKP
dilakukan atas nama PT X, dan sebagian lagi atas nama PT Y?
 Bagaimana kalau sebagian transaksi dan dokumen untuk penyerahan BKP/JKP
dilakukan atas nama PT X, sebagian atas nama PT Y, dan sebagian lagi atas nama
KSO/JO?
Kata-kata “Semua” dan hanya disebutkan bahwa penyerahan dilakukan oleh “PT X” dalam
contoh Penjelasan Pasal 3 ayat (2) PP No. 1/2012 mengakibatkan munculnya interpretasi
berbeda.
Namun, hadirnya paragraf berikutnya dalam contoh yaitu “Karena joint operation secara
nyata tidak melakukan penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak kepada
pihak lain, maka dalam hal ini joint operation tidak wajib dikukuhkan sebagai Pengusaha
Kena Pajak.”, bisa diartikan bahwa PP No. 1/2012 lebih menekankan bahwa yang penting
bentuk KSO/JO tersebut secara nyata tidak melakukan penyerahan BKP/JKP, maka
KSO/JO tidak wajib dikukuhkan sebagai PKP. Apakah ini berarti pihak pajak lebih
menekankan substance over form? Mengapa demikian, karena adanya kalimat “namun
demikian, dalam pelaksanaannya semua transaksi dan dokumen terkait kerja sama
dengan pelanggan (pemilik proyek) tersebut secara nyata hanya dilakukan atas nama PT
X.” PT X di sini adalah anggota KSO/JO.
Di lain pihak, dalam kenyataan, tidak menutup kemungkinan, bahwa dalam perjanjian kerja
antara anggota KSO/JO atau antara KSO/JO dengan pemilik proyek atau pelanggan, diatur
bahwa:
 Untuk penyerahan BKP/JKP tertentu, dilakukan oleh KSO/JO;

13. www.futurumcorfinan.com
Page 13
 Untuk penyerahan BKP/JKP tertentu lainnya, dilakukan oleh anggota KSO/JO
tertentu (katakan PT X); dan
 Untuk penyerahan BKP/JKP tertentu lainnya, dilakukan oleh anggota KSO/JO
lainnya (katakan PT Y).
 Dan bahkan dimungkinkan dibentuk KSO/JO di dalam KSO/JO. Misalkan katakan
ada KSO/JO A, dan KSO/JO ABC, dimana dibentuk oleh KSO/JO A dengan PT B
dan PT C. KSO/JO A dan KSO/JO ABC, dituangkan dalam satu perjanjian kerja
sama dengan pihak pemilik proyek atau pelanggan, dimana output dan sumberdaya
dari KSO/JO A diperjanjikan dan diatur mesti diserahkan kepada KSO/JO ABC
guna pelaksanaan dan penyelesaian proyek dengan pemilik proyek atau pelanggan.
Penulis menangkap bahwa secara implisit Penjelasan Pasal 3 Ayat (2), memaksudkan
bahwa hanya ada satu alternatif saja yang diterima oleh PP No. 1/2012, yaitu bahwa
penyerahan BKP/JKP hanya dapat dilakukan oleh bentuk KSO/JO atau tidak sama
sekali. Jadi tidak dapat dalam satu perjanjian kerja, ada satu BKP/JKP yang diserahkan
oleh KSO/JO dan BKP/JKP lainnya diserahkan oleh anggota KSO/JO. Hal ini tampak
dalam kata-kata “dianggap” yang diberikan dalam paragraf berikut ini:
Apabila dalam rangka joint operation tersebut, PT ABC atau PT DEF atas
nama joint operation melakukan penyerahan langsung kepada pelanggan
(pemilik proyek), maka penyerahan tersebut dianggap sebagai penyerahan
dari PT ABC atau PT DEF kepada joint operation, sehingga PT ABC atau
PT DEF harus membuat Faktur Pajak kepada joint operation dan joint
operation membuat Faktur Pajak kepada pelanggan (pemilik proyek).
Menurut hemat penulis, ketentuan perpajakan sebaiknya tidak dapat meniadakan asas
kebebasan berkontrak (dalam hukum kontrak), fakta-fakta dan dokumen serta transaksi
yang sesungguhnya terjadi. Para anggota [pembentuk] KSO/JO tetap dapat mengatur
bahwa penyerahan untuk BKP/JKP tertentu dilakukan oleh anggota KSO/JO kepada
pihak pemilik proyek atau pelanggan dalam kontrak atau perjanjian kerja yang disepakati
dengan anggota KSO/JO lainnya dan dengan pemilik proyek atau pelanggan. Penyerahan
BKP/JKP yang memang dilakukan oleh anggota KSO/JO dan diatur demikian dalam
kontrak atau perjanjian dengan pihak pemilik proyek atau pelanggan, apakah bisa
ditiadakan oleh pihak pajak? Kata-kata “dianggap” menurut hemat penulis, menimbulkan

14. www.futurumcorfinan.com
Page 14
ketidakpastian, karena pihak pajak “secara sepihak” tanpa mempertimbangkan fakta dan
dokumen serta transaksi yang ada, dengan hanya berdasarkan ketentuan PP No. 1/2012
menyatakan bahwa penyerahan BKP/JKP yang dilakukan oleh anggota KSO/JO kepada
pemilik proyek atau pelanggan, tidak terjadi demikian, dan sebaliknya, “dianggap”
penyerahan BKP/JKP tersebut dari anggota KSO/JO kepada bentuk KSO/JO dan baru dari
KSO/JO kepada pihak pemilik proyek atau pelanggan. Apakah demikian hal yang terjadi
dalam kenyataannya?
Pemikiran penulis ini juga dilandasi bahwa bagaimanapun bentuk KSO/JO adalah suatu
bentuk kontrak, dan sama seperti kontrak pada umumnya, terdapat 5 (lima) asas yang
dikenal dalam ilmu hukum perdata, yaitu8
:
 Asas kebebasan berkontrak
 Asas konsensualisme
 Asas kepastian hukum (pacta sunt servanda)
 Asas itikad baik (good faith, geode trouw)
 Asas kepribadian (personalitas)
Disebutkan bahwa asas kebebasan berkontrak dapat dianalisis dari ketentuan Pasal 1338
ayat (1) KUH Perdata, yang berbunyi: “Semua perjanjian yang dibuat secara sah berlaku
sebagai undang-undang bagi mereka yang membuatnya.” Asas ini merupakan suatu asas
yang memberikan kebebasan kepada para pihak untuk:
(1) membuat atau tidak membuat perjanjian;
(2) mengadakan perjanjian dengan siapa pun;
(3) menentukan isi perjanjian, pelaksanaan, dan persyaratannya, serta
(4) menentukan bentuk perjanjiannya apakah tertulis atau lisan.
Asas kebebasan berkontrak yang dianut dalam Pasal 1338 ayat (1) KUH Perdata, para
pihak yang sepakat melakukan perjanjian dianggap mempunyai kedudukan yang seimbang
serta berada dalam situasi dan kondisi yang bebas menentukan kehendaknya untuk
melakukan perjanjian. Pasal tersebut seolah-olah membuat suatu pernyataan bahwa para
pihak diperbolehkan membuat perjanjian apa saja dan itu akan mengikat para pihak
8
H.S., Salim. Hukum Kontrak: Teori dan Teknik Penyusunan Kontrak. Jakarta: Sinar Grafika. 2003.
Halaman 9.

15. www.futurumcorfinan.com
Page 15
yang sepakat sebagaimana mengikatnya undang-undang9
.
Hal kedua, terkait penyerahan BKP/JKP yang ditentukan dilakukan atas nama KSO/JO.
Bagaimana kita bisa sampai kepada kesimpulan demikian bahwa KSO/JO melakukan
penyerahan BKP/JKP?
Dalam dokumen dengan pihak pemilik proyek atau pelanggan, bisa saja digunakan “nama”
KSO yang memang mencantumkan nama [semua atau gabungan] anggota KSO/JO,
apakah ini lalu dapat diartikan bahwa penyerahan BKP/JKP dilakukan oleh KSO/JO?
Isu ini akan membawa kita kembali kepada pertanyaan, apakah bentuk KSO/JO yang
dimaksud PP No. 1/2012 dan apakah bentuk demikian dapat melakukan penyerahan
BKP/JKP.
Penulis mencoba melihat permasalahan ini pertama, dari sudut akuntansi dan pengenaan
pajak penghasilan terlebih dahulu, dan kedua dari sudut legal atau hukum berdasarkan
bacaan yang penulis temukan.
Pertama, dari sudut akuntansi dan pengenaan pajak penghasilan terlebih dahulu.
Kalau memang bentuk KSO/JO adalah pihak yang melakukan penyerahan BKP/JKP
berarti atas penyerahan tersebut perlu dibukukan dalam pembukuan KSO/JO yang secara
umum akan diartikan sebagai pendapatan yang diakui.
Bicara pendapatan, mau tidak mau, kita akan sampai pada apakah ada penghasilan kena
pajak? Penulis mendapatkan ketidakkonsistenan dalam hal ini.
Kecuali Kontrak Investasi Kolektif (KIK), Penjelasan Pasal 2 Ayat (1) Huruf b Undang-
undang No. 36 Tahun 2008 tentang Perubahan Keempat atas Undang-undang No. 7
Tahun 1983 tentang Pajak Penghasilan (UU PPh) tidak secara spesifik menyebutkan
bentuk apa saja yang termasuk dalam pengertian Bentuk Badan Lainnya sebagai Subyek
Pajak, namun dalam surat-surat penegasan yang diterbitkan oleh Direktorat Jenderal
9
Muljadi, Kartini dan Gunawan Widjaja. Seri Hukum Perikatan: Perikatan yang Lahir dari Perjanjian.
Jakarta, PT RajaGrafindo Persada. 2003. Halaman 34.

16. www.futurumcorfinan.com
Page 16
Pajak (Dirjen Pajak) yang bersifat private ruling, dinyatakan bahwa JO bukan merupakan
Subyek PPh Badan sehingga tidak diwajibkan menyampaikan SPT PPh Badan. Hal ini
berarti Pajak Penghasilan atas bentuk KSO/JO akan dikenakan pada level anggota
KSO/JO.
Bentuk KSO/JO yang bukan merupakan Subjek PPh Badan menurut surat Dirjen Pajak,
apakah memang karena pihak pajak menyadari walaupun bentuk KSO/JO yang
mempunyai kegiatan usaha (berbadan usaha, dan melakukan penyerahan BKP/JKP
sehingga merupakan Subjek PPN), namun karena tidak memiliki badan hukum terpisah,
maka PPh Badan tidak dapat dikenakan pada level bentuk KSO/JO? Artinya perlu ada
kegiatan usaha (dan karenanya mempunyai pendapatan dan penghasilan) ditambah
kegiatan usaha tersebut dilakukan dalam bentuk badan hukum terpisah, baru dapat
merupakan Subjek PPh Badan.
Mengingat bahwa bentuk KSO/JO merupakan bentuk kerja sama yang tidak memiliki
badan hukum terpisah dari para anggotanya, maka bentuk KSO/JO tidak termasuk
dalam pengertian Subjek PPh sebagaimana diatur dalam Pasal 2 Ayat (1) UU PPh, dimana
Subjek Pajak Penghasilan adalah terdiri dari (i) Orang Pribadi, (ii) Warisan yang belum
terbagi sebagai satu kesatuan menggantikan yang berhak; (iii) Badan; dan (iv) Bentuk
Usaha Tetap.
Dengan demikian, Pajak Penghasilan akan dikenakan pada level anggota KSO/JO. Hal ini
tampak juga pada Huruf E angka 1e dalam Surat Edaran Dirjen Pajak Nomor SE-
30/PJ/2013 tanggal 3 Juli 2013 tentang Pelaksanaan Pajak Penghasilan yang Bersifat
Final atas Penghasilan dari Pengalihan Hak atas Tanah dan/atau Bangunan yang Diterima
atau Diperoleh Wajib Pajak yang Usaha Pokoknya Melakukan Pengalihan Hak atas Tanah
dan/atau Bangunan dan Penentuan Jumlah Bruto Nilai Pengalihan Hak atas Tanah
dan/atau Bangunan oleh Wajib Pajak yang Melakukan Pengalihan Hak atas Tanah
dan/atau Bangunan, dimana disebutkan bahwa:
Dalam hal terdapat dua atau lebih Wajib Pajak yang usaha pokoknya
melakukan pengalihan hak atas tanah dan/atau bangunan bekerja sama
membentuk Kerja Sama Operasi (KSO)/Joint Operation (JO) melakukan
pengalihan hak atas tanah dan/atau bangunan maka PPh Final atas
pengalihan hak atas tanah dan/atau bangunan dibayar oleh masing-

17. www.futurumcorfinan.com
Page 17
masing anggota KSO sesuai dengan bagian penghasilan yang diterima
masing-masing anggota.
Jadi di sini, jelas melalui SE-30/PJ/2013 tanggal 3 Juli 2013 ini, pihak pajak mengatur
bahwa bentuk KSO/JO tidak dapat dikenakan PPh Badan. Ini bisa kita simpulkan bahwa
pihak pajakpun tidak melihat bentuk KSO/JO sebagai suatu persekutuan perdata,
persekutuan firma, atau persekutuan komanditer. Kalau ia diperlakukan sebagai
persekutuan perdata, persekutuan firma, atau persekutuan komanditer, PPh akan
dikenakan di level persekutuan perdata, persekutuan firma, atau persekutuan komanditer,
dan bukan di level anggota persekutuan perdata, persekutuan firma, atau persekutuan
komanditer.
Secara implisit, apakah hal ini berarti, pihak pajak mengakui bahwa bentuk KSO/JO
merupakan bentuk yang tidak memiliki badan hukum terpisah dari para anggota KSO/JO?
Tetapi pertanyaan berikutnya, mengapa bentuk KSO/JO, yang tidak memiliki badan
hukum terpisah dari para anggota KSO/JO, bisa “dianggap” melakukan penyerahan
BKP/JKP kepada pihak ketiga?
Kita mau tidak mau melihat bagaimana bentuk KSO/JO ini dari sudut legal atau hukum.
Bentuk KSO/JO ini jelas merupakan kerja sama komersial berdasarkan kontraktual
(contractual non-equity partnership) dan bukan berdasarkan modal (equity partnership),
dimana para pihak dalam kerja sama ini (dapat terdiri dari orang pribadi maupun
perusahaan) dan kerja sama tersebut terjadi dalam bentuk hubungan kontraktual dan
bukan melalui pembentukan badan hukum/perusahaan terbatas yang dibentuk
khusus.
Untuk sudut pandang legal, penulis menggunakan riset tesis Christian F. Sinatra10
, dimana
disebutkan bahwa:
10
Sinatra, Christian F. Joint Operation Sebagai Subyek Dalam Kepailitan (Studi Kasus: Perkara No.
42/Pailit/2010/PN.JKT.PST jo. No. 740 K/PDT.SUS/2010). Fakultas Hukum Program Pascasarjana
Universitas Indonesia. Jakarta. Juni 2012. Halaman 7 dan 62.
Catatan penulis: penulis tidak menggunakan banyak tesis karena untuk tujuan penulisan artikel ini,
penulis hanya berhasil menemukan satu tesis terkait dengan pembahasan bentuk KSO/JO.

18. www.futurumcorfinan.com
Page 18
Sampai dengan saat ini, pengaturan mengenai bentuk badan usaha Joint
Operation belum diatur secara jelas dalam peraturan perundang-undangan di
Indonesia. Oleh karena itu banyak pendapat mempersepsikan bentuk badan
usaha Joint Operation disamakan dengan bentuk-bentuk badan usaha yang
sudah ada yang diatur dalam Kitab Undang-undang Hukum Perdata dan Kitab
Undang-undang Hukum Dagang.
…….. jelas terdapat kekosongan hukum mengenai pengaturan Joint
Operation. Tidak ada ketentuan hukum yang mengatur tentang status hukum
Joint Operation dan aturan hubungan hukumnya dengan pihak ketiga.
Bapak Christian F. Sinatra mengutarakan adanya 3 (tiga) pendapat yang berbeda terkait
bentuk hukum KSO/JO ini:
Pertama, menurut Putusan Mahkamah Agung No. 01 K/N/1999 tanggal 23 Februari
1999.11
Menimbang, bahwa dengan memperhatikan cara-cara pembentukan hukum pembentukan
Hutama Bina Maint Joint Operation yakni merupakan usaha bersama yang tidak berbadan
hukum antara PT. Hutama Karya dan PT. Bina Maint dengan tujuan mencari keuntungan
bersama dan masing-masing dengan perbandingan 60% dan 40%. Mahkamah Agung
berpendapat bahwa usaha bersama tersebut dapat dikategorikan sebagai sebuah
perseroan (yang tidak berbentuk badan hukum) sebagaimana dimaksud dalam ketentuan
pasal 1618 BW, dan apabila diperhatikan cara penggunaan nama bersama yaitu Hutama
Bina Maint Joint Operation, maka perseroan yang merupakan usaha bersama dari para
Termohon kasasi dapat dikategorikan sebagai perseroan Firma sebagaimana dimaksud
dalam pasal 16 KUH Dagang.
Kedua, menurut Bapak M. Yahya Harahap12
:
11
Himpunan Putusan-putusan Mahkamah Agung Dalam Perkara Kepailitan Jilid 2 (Januari s/d April
1999). Jakarta: PT Tata Nusa. 1999. Halaman 9-10.
12
Mantan Hakim Agung pada Mahkamah Agung RI di depan persidangan perkara kepailitan No.
42/Pailit/2010/PN.Jkt.Pst tanggal 14 Juli 2010, antara Penta Ocean Co. Ltd sebagai Pemohon
melawan PT. Bali Turtle Island Development sebagai Termohon diajukan ahli dari Termohon untuk
menjelaskan mengenai badan usaha Joint Operation.

19. www.futurumcorfinan.com
Page 19
Ditinjau dari segi hukum perdata, JO hampir sama bentuknya dengan Persekutuan Perdata
(bugerlijke maatschap, civil partnership) yang diatur pada buku ketiga, bab ketujuh (Ps.
1618-1652 KUH Perdata).
Pada dasarnya JO bentuk dan strukturnya hampir sama dengan Persekutuan Perdata
(bugerlijke maatschap, civil partnership), dengan demikian JO dapat bertindak sebagai
person yang terpisah dari para peserta yang terikat dalam JOA (Joint Operation
Agreement). Oleh karena itu JO dapat bertindak mengadakan perikatan/perjanjian dengan
pihak ketiga untuk dan atas nama JO.
Dari dua pendapat di atas dapat diambil kesimpulan bahwa Joint Operation adalah suatu
badan usaha tersendiri yang dibentuk oleh dua atau lebih badan usaha (catatan penulis,
kata yang digunakan adalah badan usaha tersendiri, dan bukan badan hukum
tersendiri).
Ketiga, menurut Majelis Hakim yang memeriksa perkara No.
42/Pailit/2010/PN.Niaga.Jkt.Pst jo. Putusan kasasi No. 740 K/Pdt.Sus.2010, berpendapat
bahwa Joint Operation adalah (terdiri dari) dua badan hukum yang berbeda yang memiliki
kewajiban dan hak-hak yang sama terhadap Pemohon dan bukan melahirkan suatu
badan hukum yang baru (bukan badan hukum ketiga), melainkan kedua badan hukum
di atas hanya bergabung untuk bekerja sama dalam melakukan pekerjaan yang namanya
disingkat menjadi Penta-SPU Joint Operation (JO). Di sini, majelis hakim lebih
menitikberatkan penjelasan Joint Operation pada aspek ada tidaknya badan hukum dari
Joint Operation, sedangkan pendapat dari kedua mantan Hakim Agung di atas, lebih
menitikberatkan pada aspek adanya suatu badan usaha tersendiri.
Jadi dari bacaan di atas, apakah ini dapat disimpulkan bahwa bentuk KSO/JO sampai
sekarang belum jelas di mata hukum?
Dari kedua sudut pandang di atas, apakah bisa kita simpulkan bahwa kita belum dapat
menyatakan secara tegas bahwa bentuk KSO/JO dapat melakukan penyerahan BKP/JKP,
mengingat bentuk KSO/JO tidak secara badan hukum terpisah dari para anggota KSO/JO.

20. www.futurumcorfinan.com
Page 20
Selanjutnya, penulis ingin menilik lebih jauh terkait bagaimana akuntan melihat bentuk
KSO/JO ini dan bagaimana perlakukan akuntansi atas transaksi antara anggota KSO/JO
dengan KSO/JO itu sendiri.
Di sini, penulis berpijak pada International Financial Reporting Standards (IFRS) yang saat
ini sudah dan sedang diadopsi ke dalam Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan (PSAK).
Sebagai latar belakang, pada bulan Mei 2011, International Accounting Standards Board
menerbitkan IFRS 11 berjudul Joint Arrangements, dimana IFRS kemudian diadopsi di
Indonesia dengan judul PSAK No. 66 berjudul “Pengaturan Bersama”. IFRS 11
menggantikan IAS 31 Interests in Joint Ventures yang sudah ada sejak tahun 1990 dengan
beberapa perubahan terakhir pada tahun 2003. IAS 31 ini diadopsi ke PSAK No. 12 (revisi
2009) berjudul “Bagian Partisipasi dalam Ventura Bersama”. PSAK 66 menggantikan
PSAK 12 (revisi 2009).
Alasan penggantian IAS 31/PSAK 12 (revisi 2009) dengan IFRS 11/PSAK 66 adalah
karena IAS 31/PSAK 12 (revisi 2009) memiliki kelemahan dimana struktur dari joint venture
menjadi satu-satunya penentu bagi perlakuan akuntansinya. Kalau joint venture
melibatkan pendirian suatu perseroan terbatas, persekutuan, atau entitas lainnya (catatan:
terpisah secara hukum dari para venturer) yang mana setiap venturer mempunyai bagian
partisipasi, maka joint venture tersebut disebut sebagai Pengendalian Bersama Entitas
(PBE, jointly controlled entity). Sedangkan, kalau tidak melibatkan pendirian suatu
perseroan terbatas, persekutuan, atau entitas lainnya, atau suatu struktur keuangan yang
terpidah dari pihak venturer, maka ia masuk dalam kategori Pengendalian Bersama
Operasi (PBO, jointly controlled operation) dan Pengendalian Bersama Aset (PBA, jointly
controlled assets), sebagaimana ditunjukkan di bawah ini13
.
13
Presentasi IFRS 11 Joint Arrangements. Project Summary and Feedback Statement. May 2011.
Halaman 5.

21. www.futurumcorfinan.com
Page 21
Joint arrangement sendiri menurut ketentuan IFRS 11/PSAK 66 memiliki karakteristik
bahwa:
(a) para pihak terikat oleh suatu pengaturan kontraktual (contractual arrangement);
dan
(b) pengaturan kontraktual memberikan pengendalian bersama (joint control) kepada
dua atau lebih pihak dalam pengaturan tersebut. Pengendalian bersama
didefinisikan sebagai persetujuan kontraktual untuk berbagi pengendalian atas
suatu pengaturan, yang ada hanya ketika keputusan mengenai aktivitas relevan
mensyaratkan persetujuan dengan suara bulat dari seluruh pihak yang berbagi
pengendalian.
Jadi joint arrangement dalam IFRS 11/PSAK 66 mensyaratkan kehadiran pengaturan
kontraktual dan joint control14
. Adanya 2 syarat ini kemungkinan mengakibatkan banyak
14
Di sini penulis tidak akan membahas panjang lebar terkait kehadiran joint control dalam joint
arrangement, karena menurut penulis, ini adalah hal yang sewajarnya ada kalau memang yang
dimaksud adalah KSO/JO sesungguhnya (atau istilah penulis “true KSO/JO”).
Dalam praktik bisnis, pertukaran kepentingan para pihak senantiasa dituangkan dalam bentuk
perjanjian tertulis mengingat setiap langkah bisnis adalah langkah hukum. Upaya mencari makna
proporsionalitas merupakan proses yang tidak mudah, bahkan seringkali tumpah tindih dalam
pemahamannya dengan asas keseimbangan. Pada hakekatnya asas keseimbangan dan asas

22. www.futurumcorfinan.com
Page 22
bentuk KSO/JO yang kita kenal dalam praktik, belum tentu masuk kategori KSO/JO atau
Joint Venture menurut ketentuan IFRS 11/PSAK 66.
Sesuatu yang baru dalam IFRS 11/PSAK 66, dibandingkan IAS 31/PSAK 12 (revisi 2009),
adalah bahwa dalam IFRS 11/PSAK 66 memungkinkan bahwa joint arrangement yang
proporsionalitas tidak dapat dipisahkan keberadaannya dalam perjanjian Kerjasama Operasional
(KSO).
Perjanjian KSO yang bersubstansi asas proporsionalitas adalah perjanjian yang memberikan
pengakuan terhadap hak, peluang dan kesempatan yang sama kepada para pihak yang
menentukan pertukaran yang adil bagi semua pihak. Kesamaan bukan dalam arti kesamaan hasil
melainkan pada posisi para pihak yang mengandaikan kesetaraan kedudukan dan hak (equitability)
atau prinsip kesamaan dan kesetaraan hak.
Perlu digarisbawahi bahwa keadilan tidak selalu berarti para pihak harus selalu memperoleh
sesuatu dalam jumlah yang sama. Dalam perjanjian KSO dimungkinkan adanya hasil akhir yang
berbeda.
Dengan asumsi dasar bahwa karakter perjanjian KSO sebagai suatu perjanjian komersial yang
menempatkan posisi para pihak yang mengikatkan diri pada kesetaraan hak dan kewajiban yang
proporsional. Dengan demikian, tujuan dari para pihak yang berorientasi pada keuntungan bisnis
dapat terwujud.
(Catatan: lihat Tesis Bapak Dody Safnul dari Universitas Sumatera Utama berjudul “Kedudukan
Para Pihak Dalam Kerjasama Operasional Antara PT. Adhi Karya (PERSERO) Tbk Dengan PT.
Duta Graha Indah Tbk Terhadap Pekerjaan Taxiway Pembangunan Bandar Udara Internasional -
Kuala Namu” tertanggal 25 Juli 2011. Bab II. Kedudukan PT. Adhi Karya (Persero) Tbk dengan PT.
Duta Graha Indah Tbk sebagai Para Pihak dalam Perjanjian Kerjasama Operasional (KSO)
Pekerjaan Taxiway Pembangunan Bandara Internasional Kuala Namu. Diunduh pada tanggal 16
Oktober 2014 dari situs
http://repository.usu.ac.id/bitstream/123456789/27973/3/Chapter%20II.pdf.)
Hadirnya pengendalian bersama (joint control) dalam perjanjian KSO/JO (baca : KSO/JO
sesungguhnya) mestinya secara alami hadir dalam bentuk KSO/JO, karena kalau tidak, berarti salah
satu pihak sebagai pengendali, atau kemungkinan semua pihak tidak memiliki pengendalian mutlak,
atau hanya memiliki pengaruh signifikan atau bahkan sekedar merupakan investasi saja.
Hadirnya joint control tampak juga dalam definisi joint venture dari Black’s Law Dictionary, sebagai
berikut:
Joint venture: a business undertaking by two or more persons engaged in a single defined project.
The necessary elements are: (1) an express or implied agreement; (2) a common purpose that the
group intends to carry out; (3) shared profits and losses; and (4) each member’s equal voice in
controlling the project. Also terms joint adventure; joint enterprise. Cf Partnership; Strategic
Alliance; Venture [Cases: Joint Adventure].
“There is some difficulty in determing when the legal relationship of joint venture exists, with
authorities disagreeing as to the essential elements….The joint venture is not as much o an entity as
is a partnership.” Henry G. Henn & John R. Alexander, Laws of Corporations. 49, at 106 (3d ed.
1983).
Garner, Bryan A. (Editor in Chief). Black’s Law Dictionary. Edisi kesembilan. St. Paul (USA): West
Publishing Co., a Thomson Reuters business. 2009. Halaman 915.

23. www.futurumcorfinan.com
Page 23
pembentukannya melibatkan kendaraan terpisah (separate vehicle) untuk dikategorikan
sebagai joint operation atau joint venture. Sedangkan joint arrangement yang tidak
dibentuk melalui kendaraan terpisah (separate vehicle) pasti merupakan operasi
bersama (joint operation), sebagaimana tergambar di bawah ini15
.
Kendaraan terpisah (separate vehicle) didefinisikan sebagai bentuk struktur keuangan
yang dapat diidentifikasikan secara terpisah, mencakup entitas hukum terpisah atau
entitas yang diakui oleh undang-undang, terlepas dari apakah entitas tersebut memiliki
subjek hukum. Apakah ini dapat diartikan bahwa “separate vehicle” dimaksudkan lebih luas
dari semata-mata “separate legal entity”? Tampaknya dapat disimpulkan demikian.
Sebagaimana diutarakan di atas, joint arrangement yang aset dan liabilitas yang terkait
dengan pengaturan dimiliki dalam kendaraan terpisah, dapat berupa ventura bersama (joint
venture) atau operasi bersama (joint operation). Ketika para pihak membentuk suatu joint
arrangement dalam kendaraan terpisah, para pihak harus menaksir apakah bentuk hukum
15
Presentasi IFRS 11 Joint Arrangements. Project Summary and Feedback Statement. May 2011.
Halaman 7.

24. www.futurumcorfinan.com
Page 24
atas kendaraan terpisah, persyaratan pengaturan kontraktual dan jika relevan, fakta dan
keadaan lain apakah memberikan kepada para pihak venturer:
 Hak atas aset, dan kewajiban atas liabilitas, yang terkait dengan pengaturan
(kalau iya, dalam hal ini berarti joint arrangement tersebut adalah operasi bersama
(joint operation)); atau
 Hak atas aset neto pengaturan (kalau iya, dalam hal ini berarti joint arrangement
tersebut adalah ventura bersama (joint venture)).
Dengan demikian, kita melihat bahwa:
 Operasi bersama (joint operation) adalah pengaturan bersama yang mengatur
bahwa para pihak yang memiliki pengendalian bersama atas pengaturan memiliki
hak atas aset dan kewajiban terhadap liabilitas terkait dengan pengaturan
tersebut. Dalam kasus tersebut, pengaturan kontraktual membentuk hak para pihak
atas aset dan kewajibannya terhadap liabilitas yang terkait dengan pengaturan, dan
hak para pihak atas pendapatannya terkait dan kewajiban terhadap beban terkait.
 Ventura bersama (joint venture) adalah pengaturan bersama yang mengatur bahwa
para pihak yang memiliki pengendalian bersama atas pengaturan memiliki hak atas
aset neto pengaturan tersebut.
Sesuai dengan pembatasan masalah, penulis akan fokus kepada bentuk KSO/JO saja, dan
tidak pada Joint Venture. Perlu diperhatikan di sini bahwa IFRS 11/PSAK 66 membedakan
antara KSO/JO dengan Joint Venture. Jadi mereka adalah 2 hal yang sangat berbeda.
Bentuk KSO/JO bisa mencakup bentuk PBO dan PBA, atau bahkan PBE dalam IAS 31
atau PSAK 12 (revisi 2009).
Selanjutnya, kita lihat bagaimana perlakuan akuntansi kalau ada transaksi yang terjadi
antara pihak anggota KSO/JO dengan KSO/JO-nya sendiri.
IFRS 11/PSAK 66 menyebutkan ada 2 pengaturan akuntansi untuk transaksi antara
anggota KSO/JO dengan KSO/JO-nya, yaitu:

25. www.futurumcorfinan.com
Page 25
 Terkait penjualan atau kontribusi aset dari anggota KSO/JO kepada KSO/JO (atau
dikenal sebagai transaksi “downstream”)16
.
Diatur bahwa ketika joint operator (yaitu anggota KSO/JO, misalkan PT A)
melakukan transaksi dengan KSO/JO (misalkan KSO/JO ini dibentuk oleh 2 joint
operator, yaitu PT A dan PT B), maka joint operator tersebut melakukan transaksi
dengan pihak lain (yaitu anggota KSO/JO lainnya, misalkan PT B) dalam KSO/JO
tersebut, dan, dengan demikian, joint operator PT A tersebut mengakui keuntungan
dan kerugian yang dihasilkan dari transaksi tersebut hanya sebatas kepentingan
para pihak (dalam hal ini PT B) dalam KSO/JO.
 Terkait pembelian aset oleh anggota KSO/JO dari KSO/JO (atau umum dikenal
sebagai transaksi “upstream”).
Diatur bahwa ketika joint operator KSO/JO (misalkan PT A sebagai anggota
KSO/JO) melakukan transaksi dengan KSO/JO, PT A tersebut tidak dapat
mengakui bagian keuntungan dan kerugiannya sampai PT A menjual kembali aset
tersebut kepada pihak ketiga.
Dari ketentuan akuntansi di atas, dapat kita lihat bahwa:
 Dalam hal terjadi transaksi penjualan dari anggota KSO/JO ke KSO/JO maka ini
diperlakukan seperti transaksi antara satu anggota KSO/JO dengan anggota
KSO/JO lainnya, dan bukan seperti transaksi antara anggota KSO/JO dengan
KSO/JO itu sendiri.
 Dalam hal terjadi penjualan dari KSO/JO ke anggota KSO/JO maka ini diperlakukan
seperti transfer antara satu departemen atau bagian ke departmen atau bagian
16
Kalau diperhatikan ketentuan akuntansi untuk transaksi “downstream” dalam IFRS 11 atau PSAK
66 mengalami perubahan dibandingkan dengan IAS 31 atau PSAK 12 (revisi 2009), dimana dalam
PSAK yang lama mewajibkan adanya pengalihan manfaat dan risiko (risks and rewards), namun
karena ini sudah tidak sesuai dengan model berbasis pengendalian (a control-based model) yang
prinsip mana digunakan dalam IFRS 10 “Consolidated Financial Statements”/PSAK 65 dan IFRS
11/PSAK 66.
Jika venturer mengkontribusikan atau menjual aset kepada ventura bersama, maka pengakuan
bagian keuntungan atau kerugian dari transaksi mencerminkan substansi dari transaksi tersebut.
Ketika aset dipertahankan oleh ventura bersama, dan dengan syarat venturer telah mengalihkan
manfaat dan risiko signifikan dari kepemilikan aset, maka venturer hanya mengakui bagian
keuntungan atau kerugian yang dapat diatribuskan ke bagian partisipasi venturer lainnya. [paragraf
44 PSAK 12 (revisi 2009)]

26. www.futurumcorfinan.com
Page 26
lainnya dalam satu perusahaan yang sama, sehingga tidak boleh dilakukan
pengakuan laba atau rugi dari penjualan tersebut hingga anggota KSO/JO
menjualnya kembali ke pihak ketiga. Dengan demikian, pengakuan laba atau rugi
tersebut perlu ditunda hingga keseluruhan laba atau rugi dari transaksi internal itu
sebelumnya menjadi terealisasi (realized), yaitu aset dijual keluar dari anggota
KSO/JO tersebut.
Kedua, bagaimana dengan pembukuan KSO/JO sendiri?
Dalam IFRS 11/PSAK 66, penulis tidak menemukan ketentuan terkait pembukuan KSO/JO.
Namun demikian, kita bisa melihat hal ini secara implisit dari ketentuan paragraf 21 PSAK
66 dimana menyebutkan bahwa operator bersama (joint operator) mencatat aset, liabilitas,
pendapatan dan beban terkait dengan kepentingannya dalam joint operation sesuai
dengan Standar Akuntansi Keuangan (SAK) yang dapat diterapkan untuk aset, liabilitas,
pendapatan dan beban tertentu. Dengan demikian, dari sudut pandang joint operator, aset,
liabilitas, pendapatan dan beban dalam pembukuan KSO/JO akan merupakan juga aset,
liabilitas, pendapatan dan beban joint operator sesuai dengan hak dan kewajiban yang
diatur dalam pengaturan kontraktual, dan tidak perlu ada penyesuaian (adjustment) apa-
apa.
Di samping itu, karena joint operator dapat saja menggunakan asetnya sendiri dalam
KSO/JO, dan ia tetap mempertahankan kepemilikan atau kendali penuh atas aset tersebut
dan secara pribadi bertanggungjawab atas kewajiban yang ada, maka tidak akan ada
pengaruh akuntansi atas joint operator mengingat bahwa ia mempertahankan aset dan
liabilitas tersebut dalam neraca joint operator.
Namun demikian, dalam PSAK 12 (revisi 2009) atau IAS 31, ada diatur khusus pembukuan
Pengendalian Bersama Operasi dan Pengendalian Bersama Aset yang dalam PSAK 66
atau IFRS 11 akan masuk dalam kategori KSO/JO, sebagaimana ditunjukkan di bawah
ini17
.
17
EY Issue 1/May 2011. IASB Issues Three New Standards: Consolidated Financial Statements,
Joint Arrangements, and Disclosures of Interests in Other Entities. Halaman 3.

27. www.futurumcorfinan.com
Page 27
Terkait catatan akuntansi dan laporan keuangan Pengendalian Bersama Operasi, PSAK 12
(revisi 2009) paragraf 14 menjelaskan bahwa:
 Catatan akuntansi terpisah dapat tidak disyaratkan;
 Laporan keuangan PBO dapat tidak disusun; dan
 Pihak venturer dapat menyusun pertanggung-jawaban manajemen (management
reporting) untuk aktivitas PBO sehingga pihak venturer dapat menilai kinerja joint
venture tersebut untuk 1 (satu) periode atau beberapa periode.
Terkait catatan akuntansi dan laporan keuangan Pengendalian Bersama Aset (PBA),
PSAK 12 (revisi 2009) paragraf 20 menjelaskan bahwa perlakuan atas PBA mencerminkan
substansi dan realitas ekonomi dan, biasanya, bentuk hukum dari joint venture. Di samping
itu,
 Catatan akuntansi terpisah untuk PBA dapat dibatasi untuk beban bersama venturer,
dan pada akhirnya ditanggung oleh venturer sesuai dengan bagian yang disetujui.
 Laporan keuangan dapat tidak disusun untuk joint venture, meskipun venturer
dapat menyusun laporan pertanggungjawaban manajemen sehingga pihak venturer
dapat menilai kinerja joint venture tersebut untuk 1 (satu) periode atau beberapa
periode.
Di sini, mengingat laporan pertanggung-jawaban manajemen bersifat laporan internal,
maka bentuk, format, isi, dan periode pertanggung-jawaban dapat disesuaikan dengan
kesepakatan para venturer, termasuk apakah PBO atau PBA tersebut diperlakukan

28. www.futurumcorfinan.com
Page 28
sebagai suatu pusat pendapatan (revenue centre), pusat biaya (cost centre) atau pusat
laba (profit centre).
Dari hal yang diutarakan di atas, tampak bahwa bentuk KSO/JO tidak ada kewajiban untuk
membuat pembukuan, dan kalaupun dibuat, ini semata-mata untuk laporan
pertanggungjawaban manajemen untuk keperluan ke pihak anggota KSO/JO.
Kesimpulan
Dari keseluruhan pembahasan di atas, termasuk dari melihat peraturan perpajakan yang
terkait, beberapa pertimbangan majelis hakim dan ahli saksi serta standar akuntansi yang
berlaku saat ini (IFRS dan PSAK), penulis belum mendapatkan suatu landasan yang kuat
untuk memahami mengapa pihak pemerintah melalui PP No. 1/2012 bisa menyatakan
bahwa bentuk KSO/JO adalah Subjek PPN.
Menurut hemat penulis, hendaknya pengaturan perpajakan bisa selalu mempertimbangkan
aspek-aspek di luar ranah perpajakan, termasuk pengakuan badan hukum serta akuntansi.
Perlu dipertimbangkan mengingat bahwa bentuk KSO/JO karena tidak berbentuk badan
hukum terpisah dari para anggota KSO/JO, maka pengenaan PPN hanya dikenakan pada
anggota KSO/JO, sama seperti pengenaan PPh pada level anggota KSO/JO yang sudah
diatur oleh ketentuan pajak yang ada.
~~~~~~ ####### ~~~~~~

29. www.futurumcorfinan.com
Page 29
Disclaimer
This material was produced by and the opinions expressed are those of FUTURUM as of the date of
writing and are subject to change. The information and analysis contained in this publication have
been compiled or arrived at from sources believed to be reliable but FUTURUM does not make any
representation as to their accuracy or completeness and does not accept liability for any loss arising
from the use hereof. This material has been prepared for general informational purposes only and is
not intended to be relied upon as accounting, tax, or other professional advice. Please refer to your
advisors for specific advice.
This document may not be reproduced either in whole, or in part, without the written permission of
the authors and FUTURUM. For any questions or comments, please post it at
www.futurumcorfinan.com
© FUTURUM. All Rights Reserved