Principales aspectos tributarios del sector de infraestructura

Principales aspectos tributarios del sector de
infraestructura
Diego Franco / Paola Arce / Daniel Martínez
Socio / Gerente Sénior / Gerente
Noviembre de 2015

2 Copyright © 2015 Deloitte Development LLC. All rights reserved.
Contenido
I. Cuarta generación de concesiones viales
II. Impuesto sobre la renta e impuesto sobre la renta para
la equidad - CREE
A. Adopción de las Normas Internacionales de
Información Financiera (NIIF)
B. Método de participación patrimonial
C. Regla de subcapitalización
D. Contribución de obra pública y estampillas
III. Impuesto sobre las ventas (IVA)
A. Contratos en llave en mano
B. Causación del IVA en la obtención, transformación
y utilización de material pétreo
IV. Impuesto de industria y comercio
V. Conclusiones

I. Cuarta generación de
concesiones viales
3
2015 Deloitte Touche Tohmatsu Limited

Cuarta generación de concesiones viales
International Tax Meeting VII
Componente principales
Estructuración eficaz
para la aceleración de
la inversión en
infraestructura
Gestión contractual
enfocada a
resultados
Procesos de
selección que
promuevan
participación con
transparencia
Distribución de
riesgos en el
programa
Documento
CONPES 3760
Plan Nacional de
Desarrollo 2010-2014
• Estructurado para carreteras,
aeropuertos, puertos y
ferrocarriles.
• El flujo de ejecución de
inversiones en infraestructura se
concentra en el período 2014 -
2020. Sin embargo, la mayor
ejecución del programa comenzó
en el año 2015.
• Los beneficios del programa son:
ahorros tiempo de viaje,
reducción costos operacionales
vehiculares y beneficios
ambientales.
Asociaciones Público
privadas – APP

• Se introdujo las APP, para las
mejores prácticas internacionales
en materia de estructuración de
proyectos, nuevo esquema de
gestión.
• Los elementos diferenciadores
frente a otros tipos de acuerdos:
(i) transferencia de riesgos entre
las partes; y (ii) mecanismos de
pago, sujeto a la disponibilidad y
el nivel de servicio de la
infraestructura y/o servicios.
• Los derechos de retribución
podrán ser peajes e ingresos por
explotación comercial.
Cuarta generación de concesiones viales –APP
Ley 1508 de 2012 y sus decretos
reglamentarios
Etapa
preoperativa:
Preconstrucción
y Construcción
Etapa de
operación y
mantenimiento
Etapa de
reversión

Concesionario
Agencia Nacional de
Infraestructura (ANI)
Partes del
Contrato
Originador/ Otra persona que
manifieste interés
Deberá ser una sociedad válidamente
constituida y organizada bajo las leyes de la
República de Colombia, cuyo objeto único sea
la ejecución del contrato de APP.
No son aplicables figuras de
consorcios o uniones temporales.
Patrimonio
Autónomo

Aspectos fiscales especiales - concesiones
Ingresos
Inversión
amortizable
Manejo de
cuentas de
terceros
Patrimonio
Autónomo
Impuestos aplicables:
• Impuesto sobre la renta y CREE.
• Impuesto sobre las ventas.
• Impuesto a la riqueza.
• Contribución especial de obra pública.
• Estampillas nacionales y
departamentales.
• Impuesto de Industria y Comercio y
su complementario de Avisos y
Tableros .
• Impuestos especiales municipales
como los siguientes: Roturas de Vías
y Espacio Público, sobretasa
bomberil, contribución para mendigos,
Impuesto de ocupación de vías y
espacios públicos.

II. Impuesto sobre la renta e
impuesto sobre la renta para
la equidad CREE
8

Independencia de las normas contables y fiscales
Artículo 165 de la Ley 1607 de 2012
Normas Contables
Concepto Texto Art. 165
Remisiones
La norma fiscal acude a
la norma contable
Únicamente para efectos tributarios, las
remisiones contenidas en las normas
tributarias a las normas contables, continuarán
vigentes durante los cuatro (4) años
siguientes a la entrada en vigencia de las
NIIF.
En consecuencia durante el tiempo citado, las
bases fiscales de las partidas que se incluyan
en las declaraciones tributarias continuarán
inalteradas.

Independencia de las normas contables y fiscales
Artículo 165 de la Ley 1607 de 2012
Normas Contables
Intromisiones
La norma tributaria regula
tratamientos contables
Así mismo, las exigencias de
tratamientos contables para el
reconocimiento de situaciones
fiscales especiales perderán
vigencia a partir de la fecha de
aplicación del nuevo marco
regulatorio contable.
Se derogan las intromisiones de la
Ley fiscal en la norma contable.
En adelante, la norma tributaria no
podrá imponer tratamientos
contables
Concepto Texto Art. 165 Consecuencia
Temas no regulados por la
Ley Fiscal.
La Reforma Tributaria guardó
silencio..
Debe recurrirse a la norma contable
bajo NIIF (?)

Contratos de construcción

Ingresos del contrato

Costos del contrato

Reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias y
gastos del contrato

Impuesto sobre la renta y CREE – efecto NIIF
Se entenderá por:
a) “Provisión de ingresos bajo NIIF”:
Estimación resultante de la aplicación
de las NIIF. Sin soporte de acta o
factura.
b) “Provisión de ingresos con acta”:
Avance de obra soportado en acta,
sin que haya sido aprobada por el
interventor.
c) “Ingresos a nombre de clientes”:
Avances de obra soportados con
actas aprobadas por el interventor, el
ingreso se causa a nombre del cliente
y se expide factura.
Causación de ingresos,
costos y gastos
Provisión de
ingresos bajo NIIF
(NIC 11)
Provisión de
ingresos con acta
Ingresos a
nombre de
clientes
Ingresos NO
gravados.
 Ingresos NO
gravados.
 Costos y gastos
asociados NO
deducibles. Deben
mantenerse como
inventario de obra,
hasta que se emita la
factura.
 Ingresos gravados.
 Costos y gastos que
estaban controlados
como inventario de
obra deducibles.
Implica el control de las diferencias en el libro fiscal considerando el
tratamiento fiscal y en aplicación de las NIIF

Efecto en la utilidad distribuible a los accionistas
Declaración de renta año 2015Estados financieros bajo NIIF Año
2015 (NIC 11)
Utilidad $12 Renta líquida 0
Renta presuntiva 0
Se genera el suficiente
impuesto para que la
utilidad a distribuir se
trate como no
gravada?
El ingreso se
declara en 2016
por cuanto el
acta de avance
de obra fue
aprobada por el
Interventor en
ese año con lo
cual se expide la
factura y el
inventario de
obra se registra
como costo.
Efecto de temporalidad

Autorretención a título del CREE – efecto NIIF
Ingresos
Provisión de
ingresos bajo
NIIF (NIC 11)
Provisión de
ingresos con
acta
Ingresos a
nombre de
clientes
NO
Autorretención
CREE
NO
Autorretención
CREE
SI
Autorretención
CREE
 El Decreto No. 1828 de 2013
establece que a partir del 1
de septiembre de 2013 todos
los sujetos pasivos tendrán la
calidad de autorretenedores.
 La Autorretención se deberá
practicar sobre cada pago o
abono en cuenta.

Método de participación
patrimonial

Método de participación
patrimonial
• Procedimiento contable mediante el cual
una persona jurídica o sucursal de sociedad
extranjera registra su inversión ordinaria en
otra (subordinada o controlada), inicialmente
al costo para posteriormente aumentar o
disminuir su valor de acuerdo con los
cambios en el patrimonio de la subordinada,
en lo que le corresponda según su
porcentaje de participación.
Determinación de los dividendos no
gravados
La Ley 1607 de 2012 corrige aspectos técnicos
para eliminar la doble tributación.
Sin embargo, no hace referencia al tratamiento
por método de participación patrimonial por lo
cual se mantiene el riesgo de doble tributación.l
caso del método de participación patrimonial.

Caso práctico
Método de participación patrimonial
Sociedad A (Matriz)
Año 2015
Año 2014
Sociedad B (Subordinada)
Año 2014
Año 2015
La Sociedad B obtuvo una utilidad
contable, después de impuestos, por valor
de $100 millones.
La Sociedad A causa el ingreso por
método de participación patrimonial y
aumenta la inversión, por valor de
$100 millones. Ingreso MPP NO
es ingreso fiscal
Inversión se
declara por costo
fiscal
La Sociedad B distribuye utilidades por
valor de $100 millones.
La Sociedad A causa la cuenta por
cobrar y disminuye la inversión,
por valor de $100 millones.
Ingreso MMP
causado en el año
anterior, ¿cómo
afecta la certificación
del dividendo como
gravado o no gravado
si la utilidad queda
registrada en el año
anterior?
Efecto de
temporalidad

Caso práctico – Propuesta
Método de participación patrimonial
Sociedad A (Matriz)
Año 2015
Año 2014
Sociedad B (Subordinada)
Año 2014
Año 2015
La Sociedad B obtuvo una
utilidad contable, después de
impuestos, por valor de $100
millones.
La Sociedad A causa el
ingreso por método de
participación patrimonial y
aumenta la inversión, por
Decreta
dividendos con
base en la utilidad
de 2014
Decreta
dividendos con
base en utilidades
de 2013 y
anteriores.
La Sociedad B distribuye utilidades
por valor de $100 millones.
La Sociedad A causa la
cuenta por cobrar y
disminuye la inversión, por
La Matriz deberá
aplicar el tratamiento
de acuerdo con el
certificado que
expida la
Subordinada,
considerando el año
de generación de la
utilidad y no del año
en que se decreta.
Efecto de
temporalidad

Regla de subcapitalización
Artículo 118-1 del ET
• Excepciones a la regla de
subcapitalización
a) Contribuyentes sometidos a
inspección y vigilancia de la
Superintendencia Financiera.
b) Contribuyentes que realicen
actividades de factoring.
c) Casos de financiación de proyectos
de infraestructura de servicios
públicos, a cargo de sociedades de
propósito especial.
• Efectos en el CREE
• La regla de subcapitalización aplica
desde el 1 de enero de 2015 como
limitación para efectos de depurar la
base gravable del CREE (Ley 1739 de
2014).
Deducción de los intereses
generados con ocasión de
deudas en renta y CREE
Limite hasta tres (3)
veces el patrimonio
líquido al 31 de diciembre
del año gravable
inmediatamente anterior.
Construcción de proyectos
de vivienda a cargo de
sociedades de propósito
especial.
Limite hasta cuatro (4) veces
el patrimonio liquido al 31 de
diciembre del año gravable
inmediatamente anterior.
Regla General Regla Especial

Artículo 118-1 del ET, Análisis en el sector de infraestructura
Regla de subcapitalizacion
La definición lo que debe entenderse por “infraestructura
de servicios públicos” no es clara para la aplicación de la
regla, así: “se entiende por infraestructura de servicio público
todo conjunto de bienes organizados de forma permanente y
establece, que sean necesarios para la prestación de servicios
sometidos a la regulación del Estado y bajo su control y/o
vigilancia, y que propendan por el crecimiento, competitividad
y mejora de la calidad de la vida de los ciudadanos.”
No excluye al sector de la construcción, cuya actividad
económica es apalancada a través del endeudamiento
financiero.
Excepción de la regla solo a los proyectos de
infraestructura de servicios públicos.
Proyectos de Infraestructura
Concepto DIAN
025661 de
septiembre de
2015
Artículo 5, Decreto
No. 3027 de 2013

Contribución en contratos de
obra pública y estampillas

Vigencia de la contribución en el tiempo
Contribución especial de obra pública
Ley 418/97
Introdujo por
2 años hasta
diciembre de
1999
Ley 548/ 99
Prorrogó por
3 años hasta
diciembre de
2002
Ley 782/02
Prorrogó por
4 años hasta
diciembre de
2006
Ley 1106/06
Prorrogó por
4 años hasta
diciembre de
2010
Ley 1421/10
Prorrogó por
4 años hasta
diciembre de
2014
Ley 1430/10
Prorrogó por
3 años hasta
diciembre de
2013
Ley 1738/14
Permanente desde
diciembre de 2014,
deroga el
penúltimo inciso
del Articulo 6° de la
Ley 1106/06
Publicada el 21 de
diciembre de 2010
Publicada el 29 de
diciembre de 2010
Aunque debió prevalecer la Ley promulgada con
posterioridad, la DIAN en Concepto No. 041622
de 2014 concluyó que prevalece la Ley 1421 de
2010 (anterior), es decir, la contribución estuvo
vigente durante 4 años.

Deducibilidad en renta y CREE
Contribución especial de obra pública
Contribución especial de obra
pública
No deducible
Concepto DIAN
No. 027109 de 2011
Si cumplen con los
presupuestos esenciales
de causalidad, necesidad y
proporcionalidad.
Considera la contribución
como un impuesto no
deducible.
La contribución especial de obra
pública es una expensa
necesaria para la ejecución de
los contratos, y sin ella no será
posible realizar la actividad
productora de renta.
Deducible
Concepto DIAN
No. 031234 de 2014

Estampillas locales – contribuciones parafiscales
Estampillas locales
No deducible Deducible
Si cumplen con los
presupuestos esenciales
de causalidad, necesidad y
proporcionalidad.
Considera las estampillas como
no deducible por no estar
contemplada en los impuestos
expresamente deducibles.
La jurisprudencia reitera su
deducibilidad por las siguientes
razones:
 Naturaleza jurídica, tasa
parafiscal.
 El carácter obligatorio para el
contribuyente que realice
determinadas actividades,
que resulta en una erogación
necesaria e indispensable.
Concepto DIAN No. 003397 de 2014.
CE, Sentencia del 4 de marzo de 2010. C.P. Dra. Martha Teresa Briceño.

II. Impuesto sobre las ventas
30

Causación del IVA en los contratos llave en mano
IVA sobre el total del
contrato.
Entrega de un bien instalado
IVA sobre los honorarios
o utilidad del constructor.
Prestación de un servicio
Contratos llave en mano Contratos servicios de construcción
Impactos:
 Optimización del IVA
 Licitaciones – afecta el precio del servicio
Sentencia Consejo de Estado No. 15009 de marzo 13 de 2008.

Causación del IVA en la
obtención, transformación y y
utilización del material pétreo

Constructor – material pétreo con transformación -
IVA es mayor costo
Material Pétreo con
transformación
Tritura y mezcla para
obtener concreto o
mezcla asfáltica.
Se
compra a
terceros
Causa IVA No causa IVA
Se incorpora
a la obra
Causa IVA
Doble
causación
Se extrae
de la
cantera
Tritura y mezcla para
obtener concreto o
mezcla asfáltica.
Se incorpora
a la obra
Una
causación
Causa IVANo causa IVA No causa IVA
c
o
n
s
t
r
u
c
t
o
r

Venta de mezcla asfáltica – material pétreo con
transformación
Material Pétreo con
transformación
Tritura y mezcla
para obtener
concreto o mezcla
asfáltica.
Se
compra a
terceros
Causa IVA No causa IVA
Se vende a
terceros
Causa IVA
El IVA
pagado es
descontable
porque el
bien vendido
es gravado
Se extrae de
la cantera
Tritura y mezcla
para obtener
concreto o mezcla
asfáltica.
Se vende a
terceros
IVA
generado
únicamente,
con derecho
a IVA
descontable
en demás
costos y
gastos
Causa IVANo causa IVA No causa IVA
V
e
n
d
e
d
o
r

Constructor – material pétreo sin transformación
incorporado a la obra
Material Pétreo sin
transformación
Se compra
a terceros
Causa IVA
Se incorpora
a la obra
No causa IVA
No se presenta doble
causación del IVA
cuando se incorpora
el material pétreo a la
obra, porque el
constructor no es
fabricante del material.
Se extrae de
la cantera
Se incorpora
a la obra
Una causación, mayor
valor del costo de la
obra.
Causa IVANo causa IVA
c
o
n
s
t
r
u
c
t
o
r

Material Pétreo sin
transformación
Se compra
a terceros
Causa IVA
Se vende a
terceros
Causa IVA
IVA descontable para
el vendedor, que es
mayor valor del costo
de la obra para el
constructor.
Se extrae de
la cantera
Se vende a
terceros
Una causación, mayor
valor del costo de la
obra para el
constructor.
Causa IVANo causa IVA
V
e
n
d
e
d
o
r
Venta de mezcla asfáltica – material pétreo sin
transformación

Impuesto de industria y
comercio

• El ingreso para el Concesionario
sólo se causaría una vez se
suscriba el acta de terminación
de la obra o unidad funcional,
aun cuando se recaude desde el
inicio.
• Tratamiento como diferido de
ingresos en el libro fiscal,
excepto la remuneración por
mantenimiento si se paga por
separado de la obra.
• ICA grava ingresos brutos por lo
cual: (i) No aplica a ingresos
diferidos porque son un pasivo;
(ii) Aplica a ingresos amortizados
o ingresos del período
(mantenimiento) que
corresponde a los ingresos
causados.
Impuesto de industria y comercio
Etapa
preoperativa:
Preconstrucción
y Construcción
Etapa de
operación y
mantenimiento
Etapa de
reversión
 Recaudo de peajes

Conclusiones
40

Aspectos
críticos del
negocio
Controversia
con las
Autoridades
Sector de infraestructura
Tema Efecto Controversia con las
Autoridades
NIIF Diferencias entre la
utilidad contable y la
fiscal, y sobre el
dividendo para los
accionistas.
?
Subcapitalización Mayor impuesto de
renta y CREE, afecta
rentabilidad de la obra.
SI
IVA contratos llave en
mano
Afecta precio de la obra. SI
IVA material pétreo Mayor costo de la obra
que afecta precio para
licitación.
NO
Contribución en
contratos de obra
pública y estampillas
Mayor costo de la obra
que afecta precio para
licitación.
SI
Impuesto de industria y
comercio
Costo de la obra cuando
termina la etapa de
construcción.
SI

Diego Fernando Franco
Socio Deloitte Colombia
Bogotá, Colombia
Diego cuenta con 22 años de experiencia en la
Firma y ha participado y supervisado varios
trabajos de asesoría tributaria, en temas de
consultoría, cumplimiento y planeación en
diferentes empresas privadas de las siguientes
industrias: Servicios Públicos, Retail, Manufactura,
Servicios, Ingeniería y Construcción, Salud,
Agroindustria, Financiero y Negocios de
Familia/personas naturales.
Role
Paola Fernanda Arce
Gerente Senior de Impuestos
Cali, Colombia
Paola Fernanda actualmente es Gerente
Sénior de la División de Impuestos, cuenta
con 17 años de experiencia en la Firma y ha
sido parte a lo largo de 6 años del grupo
especializado en proyectos de infraestructura.
Ha participado en trabajos de asesoría
tributaria nacional e internacional, consultoría
tributaria, planeación tributaria y outsourcing
de impuestos.
Role
Team resumes
Role
Daniel Martinez
Gerente de Impuestos
Medellin, Colombia
Daniel, actualmente es Gerente de la División de
Impuestos en la oficina de Medellín participando en
trabajos de asesoría, consultoría y planeación
tributaria en operaciones tanto nacionales como
internacionales.
Cuenta con más de 8 años en asesoría tributaria
empresarial, en diferentes empresas privadas de
las siguientes industrias: Servicios Públicos,
Seguros, Retail, Manufactura, Transporte aéreo y
terrestre, Servicios y Construcción, entre otros.

Deloitte se refiere a una o más de las firmas miembro de Deloitte Touche Tohmatsu Limited (“DTTL”), una compañía privada del Reino Unido limitada por
garantía, y su red de firmas miembro, cada una como una entidad única e independiente y legalmente separada. DTTL (también denominada “Deloitte
Global”) no presta servicios a clientes. Una descripción detallada de la estructura legal de Deloitte Touche Tohmatsu Limited y sus firmas miembro puede
verse en el sitio web www.deloitte.com/about.
Deloitte presta servicios de auditoría, impuestos, consultoría, asesoramiento financiero, consultoría en riesgos y asesoría legal y tributaria a organizaciones
públicas y privadas de diversas industrias. Con una red global de firmas miembro en más de 150 países, Deloitte brinda sus capacidades de clase mundial y
servicios de alta calidad a Clientes, suministrando el conocimiento necesario para que los mismos puedan hacer frente a sus más complejos retos de
negocios. Más de 220.000 profesionales de Deloitte se han comprometido a generar un impacto que trascienda.
© 2015 Deloitte Touche Tohmatsu Limited

Principales aspectos tributarios del sector de infraestructura

Recommended

Recommended

More Related Content

What's hot

What's hot (20)

Viewers also liked

Viewers also liked (20)

Similar to Principales aspectos tributarios del sector de infraestructura

Similar to Principales aspectos tributarios del sector de infraestructura (20)

More from Camilo Peña

More from Camilo Peña (14)

Recently uploaded

Recently uploaded (18)

Principales aspectos tributarios del sector de infraestructura