Auditoria tributaria

1. FACULTAD DE CIENCIAS CONTABLES, ECONÓMICAS Y FINANCIERAS
ESCUELA PROFESIONAL DE CONTABILIDAD Y FINANZAS
MANUAL:
AUDITORÍA TRIBUTARIA
CICLO X
SEMESTRE ACADÉMICO 2008 I-II
Material didactico para uso exclusico de clase
LIMA - PERÚ

2. 2
UNIVERSIDAD DE SAN MARTIN DE PORRES
Rector(e)
Ing. Raúl E Bao García
Vicerrector
Ing. Raúl E Bao García
FACULTAD DE CIENCIAS CONTABLES, ECONÓMICAS
Y FINANCIERAS
Decano
Dr. Domingo Sáenz Yaya
Director de la Escuela Profesional de Contabilidad y Finanzas
Dr. Juan Amadeo Alva Gómez
Director del Departamento Académico de Contabilidad y Finanzas
Dr. Enrique Loo Ayne
Secretario de Facultad
Dr. Augusto H. Blanco Falcón
Directora de la Sección Postgrado
Dra. Yolanda Salinas Guerrero
Director del Instituto de Investigación
Mo. Víctor Loret de Mola Cobarrubias
Director de la Oficina de Grados y Títulos
Dr. Sebastián Ferril Márquez
Jefa de la Oficina de Registros Académicos
Sra. Belinda Quicaño Macedo
Jefa de la Oficina de Bienestar Universitario
Lic. Maria Pizarro Dioses
Jefe de la Oficina de Administración
Dr. Luis Flores Barros

3. 3
INTRODUCCIÓN
La Universidad de San Martín de Porres, en estos últimos años, realiza
importantes innovaciones en la concepción y práctica educativas con el propósito
de ofrecer a sus alumnos una formación profesional más competitiva, que haga
posible su ingreso con éxito al mundo laboral, desempeñándose con eficacia y
eficiencia en las funciones profesionales que les tocará asumir.
El marco de referencia está dado por los cambios significativos de la
sociedad contemporánea, expresados en la globalización de los intercambios, los
nuevos paradigmas del conocimiento, de la educación y la pedagogía, así como
los retos del mundo laboral.
Para cumplir con el propósito señalado, la Facultad de Ciencias Contables
Económicas y Financieras ha asumido la misión de lograr una formación
profesional científica, tecnológica y humanística. Constituye nuestro compromiso
formar líderes con capacidad de formular propuestas innovadoras que impulsen la
creación de una nueva realidad universitaria, a base de los siguientes
aprendizajes: aprender a ser, aprender a conocer, aprender a hacer y aprender a
convivir.
Uno de los medios para el logro de nuestros propósitos constituye los
Manuales de Autoeducación, preparados especialmente para los alumnos. El
presente Manual ha sido concebido como un material educativo que debe servir
para afianzar conocimientos, desarrollar habilidades y destrezas, así como para
orientar la autoeducación permanente. Por ello se ubica como material de lectura,
es accesible, sirve de información y recreación, desempeña un papel motivador,
se orienta a facilitar la lectura comprensiva y crítica, ampliar conocimientos en
otras fuentes, crear hábitos y actitudes para el procesamiento de información,
adquisición y generación de conocimientos.
El presente Manual de Auditoría Tributaria, constituye material de apoyo al
desarrollo del curso del mismo nombre, y está organizado en tres unidades
didácticas: Unidad I: La Auditoría Tributaria, Base Cierta y Base Presunta; Unidad
II: Auditoría Tributaria: Antecedentes de la empresa – Su relación con las cuentas
de Balance y de Gestión; y Unidad III: El Informe de Auditoría.
Al término del documento, una vez desarrolladas las unidades didácticas,
presentamos un listado las fuentes de información, que constituyen asientos
bibliográficos y electrónicos, de utilidad para el aprendizaje del Lenguaje
Audiovisual.

4. 4
ÍNDICE DE CONTENIDO
PORTADA
INTRODUCCIÓN
ÍNDICE DE CONTENIDO
OBJETIVOS
PAUTAS PARA EL ESTUDIO Y LOS TRABAJOS DE APLICACIÓN
UNIDAD I: LA AUDITORÍA TRIBUTARIA, BASE CIERTA Y BASE PRESUNTA
LA CONSTITUCIÓN 11
EL PODER TRIBUTARIO 11
FORMAS DEL PODER TRIBUTARIO 11
EL PODER TRIBUTARIO ORIGINARIO 11
El poder tributario delegado
Características del poder tributario
LIMITACIONES AL EJERCICIO DEL PODER TRIBUTARIO 13
LOS PRINCIPOS DE LA TRIBUTACIÓN COMO LIMITES 13
1. Principio de legalidad.
2. Principio de reserva de la ley
3. Principio de certeza
4. Principio de jerarquía normativa
5- principio de publicidad
6. Principio de obligatoriedad
7. Principio de economía o economía en
la recaudación
8. Principio de comodidad
9. Principio de capacidad contributiva o de justicia
10.Principio de igualdad o uniformidad o no existe
privilegio personal.
11.Principio de no confiscatoriedad
12.Principio de respeto a los derechos fundamentales
de las personas
AUTOEVALUACIÓN 16
REFERENCIAS DOCUMENTALES 16
SISTEMA TRIBUTARIO PERUANO 17
INFRACCIONES Y DELITOS TRIBUTARIOS 18
ENFOQUES DE AUDITORIA: ENFOQUE EMPRESARIAL 23
Enfoque "de arriba hacia abajo"
Énfasis en el conocimiento del negocio
Énfasis en el criterio profesional
Enfoque de auditoría a medida
Énfasis en la planificación estratégica
Afirmaciones que componen los estados contables
Objetivos de auditoria
Evaluación del riesgo de auditoria
Determinación de procedimientos de auditoria

5. 5
AUTOEVALUACIÓN 28
REFERENCIAS DOCUMENTALES 28
DETERMINACION SOBRE BASE CIERTA Y BASE PRESUNTA 28
PAUTAS GENERALES, FORMALES Y OPERATIVAS PARA LA 29
CONFECCION DE PAPELES DE TRABAJO RELACIONADOS
CON LA PREPARACION/REVISION DE DECLARACIONES
JURADAS Y OTRAS TAREAS DE REVISION
PAPELES DE TRABAJO 32
REFERENCIACION 33
AUTOEVALUACIÓN 34
UNIDAD II: AUDITORÍA DE LOS COMPONENTES DE LOS
ESTADOS FINANCIEROS
REVISIÓN DE LOS COMPONENTES DE LOS ESTADOS FINANCIEROS. 37
RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS, PASIVOS, INGRESOS Y GASTOS 39
AUDITORÍA DE LAS CUENTAS DE BALANCE 40
AUTOEVALUACIÓN 82
RERENCIAS DOCUMENTALES 83
UNIDAD III: EL INFORME DE AUDITORÍA
PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA 86
PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS 86
Procedimientos aplicados para la revisión de Pagos a Cuenta
Procedimientos realizados en nuestra revisión de Ingresos y Gastos
con incidencia tributaria
REVISIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA DE CUARTA CATEGORÍA 87
CUESTIONARIO DE IMPUESTOS
INFORME DE AUDITORÍA
CIERRE DE LOS ARCHIVOS Y PAPELES DE TRABAJO DE AUDITORIA 94
AUTOEVALUACIÓN 96
REFERENCIAS DOCUMENTALES 96
FUENTES DE INFORMACIÓN

6. 6
OBJETIVOS
OBJETIVO GENERAL
Adquirir las destrezas técnicas, funciones y responsabilidades del auditor tributario; al desarrollar
una auditoría tributaria, para comprender todo el contexto del ambiente en que opera el cliente,
facilitando el mejor desempeño, basado en principios exclusivos de la preparación que se brinda a
los alumnos en el enfoque de auditoría a medida, en el énfasis del criterio profesional, enfoque de
arriba hacia abajo y el análisis tributario de los rubros de los Estados Financieros como eje central
del enfoque basado en el riesgo.
OBJETIVOS ESPECÍFICOS
• Dotar al alumno de conocimientos teórico-prácticos y doctrinarios, sobre las tres fases del trabajo
de auditoría: Planeamiento, Ejecución e Informe; incentivándolo a la especialización e
investigación de la auditoria tributaria aplicando sus conocimientos adquiridos y su experiencia
profesional.
• Enseñar al estudiante el adecuado manejo de los papeles de trabajo.
• Preparar al alumno en la adecuación redacción de los informes de auditoría tributaria.
• Evaluar el riesgo de auditoría.
PAUTAS PARA EL ESTUDIO Y LOS
TRABAJOS DE APLICACIÓN
• Este Manual será utilizado como apoyo importante al desarrollo de la asignatura de
Auditoría Tributaria, en algunos casos será estudiado previamente por indicación del
profesor, lo que permitirá el análisis y debate colectivo del tema leído; en otros casos,
servirá para una lectura que complemente las explicaciones recibidas durante las sesiones
de aprendizaje.
• Después de la lectura comprensiva efectuada el alumno deberá desarrollar las actividades
de aplicación propuestas en el Manual. Algunos trabajos son individuales y otros son para
desarrollarse en grupos.
• También deberá resolver las cuestiones planteadas en la autoevaluación al final de
cada tema. Si tuviera alguna dificultad consulte a su profesor o efectúe
investigaciones puntuales.
Éxitos y buena suerte

7. 7
DIAGRAMA DE CONTENIDOS
AUDITORÍATRIBUTARIA
LA AUDITORÍA
TRIBUTARIA, BASE CIERTA
Y BASE PRESUNTA.
AUDITORÍA DE LOS
COMPONENTES DE LOS
ESTADOS FINANCIEROS
EL INFORME DE
AUDITORÍA.

8. 8
UNIDAD I
LA AUDITORÍA TRIBUTARIA, BASE CIERTA Y BASE PRESUNTA
CONTENIDOS PROCEDIMENTALES
• Organiza y describe la importancia de la Auditoría dentro de la empresa.
• Diferencia las Técnicas de Auditoría Tributaria
• Analiza las condiciones del Auditor Tributario.
• Desarrolla casuísticas de la determinación sobre base cierta y base presunta.
CONTENIDOS ACTITUDINALES
• Desarrolla una actitud problematizadora, cuestionadora y crítica de la realidad a la vez que
plantea alternativas de solución y mejora a los problemas.
• Valora la importancia de la Auditoría en la empresa y como parte de su formación profesional.
• Asume una actitud positiva y de respeto a las opiniones vertidas por sus compañeros.
CONTENIDOS CONCEPTUALES
• La Constitución
• El poder Tributario
• Sistema Tributario Peruano
• Infracciones y delitos tributarios
• Enfoques de auditoria: enfoque empresarial
• Pautas generales, formales y operativas para la confección de papeles de trabajo relacionados
con la preparación/revisión de declaraciones juradas y otras tareas de revisión.
• Papeles de trabajo
• Referenciación

9. 9
DIAGRAMA DE CONTENIDOS
LA
AUDITORÍA
TRIBUTARIA
B
A
S
E
C
I
E
R
T
A
Y
B
A
S
E
P
R
E
S
U
N
T
A
LA CONSTITUCIÓN
EL PODER TRIBUTARIO
SISTEMA TRIBUTARIO PERUANO
INFRACCIONES Y DELITOS
TRIBUTARIOS
ENFOQUES DE AUDITORÍA: ENGOQUE
EMPRESARIAL
PAUTAS GRLES, FORMALES Y
OPERATIVAS PARA LA CONFECCIÓN
DE LOS PAPELES DE TRABAJO
PAPELES DE TRABAJO
REFERENCIACIÓN

10. 10
LA CONSTITUCIÓN
Ley fundamental de la organización de un estado. Cuerpo de normas jurídicas
fundamentales del estado, relativas a la institución, organización, competencia y
funcionamiento de las autoridades públicas, a los deberes, derechos y garantías de
los individuos y al aseguramiento del poder jurídico que por ella se establecen.
Para los efectos tributarios es la primera norma que contiene principios básicos
que regulan el derecho Tributario, estas normas no pueden contradecir, desnaturalizar por ninguna
otra norma del sistema jurídico.
EL PODER TRIBUTARIO
Para la expresión del poder tributario, también se utilizan otras denominaciones, las cuales reflejan
un contenido similar, la denominación ha emplearse es la del Poder de la Imposición, otros
prefieren denominarla Potestad Tributaria, Supremacía Tributaria, Soberanía Impositiva, Poder
Fiscal, todas estas denominaciones reflejan una mayor o menor amplitud del concepto del poder
tributario.
CONCEPTO: Es la facultad inherente a la soberanía estatal y limitada por las normas
constitucionales y legales, para crear, modificar, exonerar y suprimir tributos.
Como manifestación de la soberana estatal esta se dirige a solventar económicamente los
diversos servicios públicos que presta a la comunidad. El mayor volumen de captación dineraria lo
obtiene a través de los impuestos y secundariamente a través de otras formas de imposición. El
estado siempre ha exigido a los particulares un poco de su riqueza para cumplir los fines los cuales
fue instituido por la Constitución artículo 44°
Artículo 44°
Son deberes primordiales del Estado: defenderla soberanía nacional; garantizarla plena vigencia de
los derechos humanos; protegerá la población de las amenazas contra su seguridad; ypromoverel
bienestar general que se fundamenta en la justicia y en el desarrollo integral y equilibrado de la
Nación. Asimismo, es deber del Estado establecer y ejecutar la política de fronteras y promover la
integración, particularmente latinoamericana, así como el desarrollo y la cohesión de las zonas
fronterizas, en concordancia con la política exterior.
FORMAS DEL PODER TRIBUTARIO: Existen sólo dos formas de poder tributario que la doctrina
y nuestra constitución Política reconocen, ellos son el poder originario y el poder delegado o
derivado.
a. EL PODER TRIBUTARIO ORIGINARIO: Es aquel que nace de la propia Constitución Política
del Perú. Como es sabido se consignan los deberes y derechos del ciudadano sino también
las atribuciones de las que están investidas las Instituciones Políticas que integran el estado
y que van a gobernar la comunidad. Este poder es originario por que no existe norma
superior a la Constitución que regule su aplicación siendo ella el ente
normativo primario, genésico que se encuentra en la cúspide de la valoración normativa.

11. 11
En nuestro medio, sólo el Estado Peruano tiene poder tributario originario, el cual se
encuentra distribuido mayormente por el poder legislativo y el poder ejecutivo y en menor
proporción en los municipios.
ARTICULO 74°
"Los tributos se crean, modifícan o derogan, o se establece una exoneración, exclusivamente
por Ley o Decreto Legislativo en caso de delegación de facultades, salvo los aranceles y
tasas, los cuales se regulan mediante Decreto Supremo.
Los Gobiernos Locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar
de éstas, dentro de su jurisdicción y con los limites que señala la Ley. El Estado, al ejercer su
potestad tributaria, debe respetarlos principios de reserva de la ley, y los de igualdad y
respeto de los derechos fundamentales de la persona, Ningún tributo puede tener efecto
confiscatorio.
Los Decreto de Urgencia no pueden contener materia tributaria. Las leyes relativas a tributos
de periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del año siguiente a su
promulgación. Las leyes de presupuesto no pueden contener normas sobre materia
tributaria.
No surten efecto las normas tributarias d ictadas en violación de lo que establece el presente
artículo".
b. EL PODER TRIBUTARIO DELEGADO: Es cuando se derivan algunas facultades de legislar
en materia tributaria, en este caso se hace necesario una norma. Nuestras Constitución
Política ha considerado este poder delegado o derivado para las Regiones en el articulo
179°.
c. CARACTERÍSTICAS DEL PODER TRIBUTARIO: Entre las características del poder tributario
tenemos las siguientes:
1. NORMATIVO: El poder tributario siempre emana un conjunto de normas
reguladoras, administrativas
2. IMPRESCRIPTIBLE: Perdura en el tiempo.
3. LEGAL: El poder tributario se objetiva a través de la ley, y que no existe otro medio
legitimo para traducir el poder tributario. La ley racionaliza y limita la proyección del
poder tributario haciéndolo un poder controlado. La no plasmación del poder
tributario en la ley lo convierte en una extorsión arbitraria e ilegal y de aplicación
ilegitima.
4. TERRITORIAL Y JURISDICCIONAL: El poder tributario se ejerce dentro de un país
o territorio determinado donde el estado ejerce su jurisdicción.
5. IRRENUNCIABLE: El poder tributario es irrenunciable ya que es inherente a la
soberanía estatal. Desprenderse equivaldría a que el Estado renuncie a parte de su
soberanía. Significaría también desprenderse de tas normas que sustentan el
ingresos económico del Estado.

12. 12
6. INDELEGABLE: El poder tributario es indelegable debido a que es inherente a la
función del Estado y no admite delegación a terceros por parte quienes son sus
titulares momentáneos.
LIMITACIONES AL EJERCICIO DEL PODER TRIBUTARIO
El poder tributario no es un omnímodo, ni absoluto que pueda afectar a las personas haciendo tabla
rasa de los derechos de los contribuyentes. Se trata de
un poder controlado por orden constitucional que impide ejercer en forma irracional tal poder.
LOS PRINCIPOS DE LA TRIBUTACIÓN COMO LIMITES
1. PRINCIPIO DE LEGALIDAD.
2. PRINCIPIO DE RESERVA DE LA LEY
3. PRINCIPIO DE CERTEZA
4. PRINCIPIO DE JERARQUÍA NORMATIVA
5- PRINCIPIO DE PUBLICIDAD
6. PRINCIPIO DE OBLIGATORIEDAD
7. PRINCIPIO DE ECONOMÍA O ECONOMÍA EN AL RECAUDACIÓN
8. PRINCIPIO DE COMODIDAD
9. PRINCPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA O DE JUSTICIA
10.PRINCPIO DE IGUALDAD O UNIFORMIDAD O NO EXISTE PRIVILEGIO
PERSONAL.
11. PRINCPIO DE NO CONFISCATORIEDA
12. PRINCPIO DE RESPETO A LOS DERECHOS FUNDAMENTALES DE LAS
PERSONAS.
1. PRINCIPIO DE LEGALIDAD
Representa uno de los más importantes limitaciones del poder tributario, traduce la voluntad del
estado de manera objetiva e inequívoca eliminando la arbitrariedad y la incertidumbre del
ciudadano.
Sólo por ley expresa se crean, modifican o suprimen tributos y se conceden exoneraciones y
otros beneficios tributarios.
El aforismo jurídico "nullum tributum sine lege", es decir no existe tributo si no existe ley expresa
que lo cree.
Esto es un límite al Poder Tributario en la medida que ningún órgano administrativo u organismo
autónomo podrá exigir tributo alguno mientras el parlamento no sancione la norma respectiva
que lo cree.
Este principio se encuentra recogido en la Norma IV del Código Tributario
2. PRINCIPIO DE RESERVA DE LA LEY
Vinculado al principio de legalidad, este principio indica que en materia tributaria algunos temas
deben ser regulados estrictamente a través de una ley. El Código Tributario lo recoge en su
artículo 85°, es el secreto tributario en cuya virtud los informes, balances y todos los elementos

13. 13
relacionados con la situación económica, financiera y tributaria del contribuyente solo pueden
utilizarse para los fines propios de la Administración Tributaria. Este principio se encuentra
recogido en la Norma IV del Código Tributario
3. PRINCIPIO DE CERTEZA
La ley fiscal debe determinar con claridad y precisión los elementos del tributo, quien es el sujeto
pasivo, el acreedor tributario, el supuesto de hecho tributario, la base imponible, la alícuota, la
aplicación espacial (territorio) y temporal (época determinada). Si se trata de sanciones su
tipificación, los recursos legales. Si son exoneraciones se debe especificar a quien va dirigida.
La norma que crea un tributo debe ser lo mas clara posible y sencilla de aplicar. El tributo debe
ser cierta y no arbitrario. Asimismo deben ser comprensibles y claras que no lleven a error o a
interpretaciones equivocas.
4. PRINCIPIO DE LA JERARQUÍA DE LA NORMA
Este principio una norma de mayor jerarquía prevalece sobre cualquier otras norma de menor
rango, no pudiendo ser modificada por ella, estando obligado los órganos resolutivos en materia
tributaria a preferir jurídicamente la norma de mayor jerarquía en caso de conflicto. Este
principio esta estipulado en el artículo 51° de la Constitución y el artículo 102° del Código
Tributario.
LEY, DECRETOS LEGISLATIVOS, DECRETO LEY, SENTENCIA DEL TRIBUNAL
CONSTITUCIONAL. DECRETO SUPREMO, NORMA REGLAMENTARIA,
JURISPRUDENCIA.
S. PRINCIPIO DE PUBLICIDAD
Toda norma debe ser publicada, toda norma que cree un tributo y que no sea
publicada no será valida. En la medida que las normas no sean publicadas o
siendo publicadas no se realicen conforme a ley, entonces no existiría norma
tributaria.
6 PRINCIPIO DE OBLIGATORIEDAD
Concluida la expedición y publicación de la norma esta resulta de ejecución
tanto para el acreedor y el deudor tributario
Bajo este principio de incidencia, el sujeto pasivo esta en la obligación de
pagarlo, de no ser así el estado tiene la facultad de exigirlo coactivamente. No
existe tributo voluntario.
7. PRINCIPIO DE ECONOMÍA O ECONOMÍA EN AL RECAUDACIÓN
Este principio señala que todo tributo debe estar diseñado para que no se
convierta en oneroso y el contribuyente aporte la menor suma posible dentro de
los grados de racionalidad.
Este principio establece que el monto que gasta el fisco en cobrar y administrar
un tributo no debe ser superior a lo que recauda por tal tributo.
No debe ser mayor el costo de recaudación o de administración de un tributo
que el producto del mismo.

14. 14
Que la finalidad de los tributos es crear recursos para que el Estado cumpla con brindar los
servicios públicos, por tanto debe cuidarse que los tributos originen ingresos.
Que la economicidad también debe verse desde el punto de vista del contribuyente, para que no
le originen un perjuicio económico, no por el pago del tributo en sí, sino que no le originen
demasiados gastos extras cuando tenga que cumplir con sus obligaciones tributarias, tales
como el tener que recurrir a asesores especializados, contar con personal técnico en materia
tributaria, o tener que pagar a personal extra para que efectúen los trámites.
8. PRINCIPIO DE COMODIDAD
Todo tributo debe recaudarse en la forma que más convenga al contribuyente otorgándole las
facilidades del caso. Asimismo evitar realizar trámites innecesarios.
9- PRINCIPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA O DE JUSTICIA
Es la aptitud económica de pago, la carga tributaria debe guardar coherencia con su capacidad
contributiva.
Este principio toma en cuenta de gravar en forma proporcional de a cuerdo a la capacidad
contributiva del contribuyente. Considera en aplicar tasas o escalas progresivas. Toma en cuenta
la capacidad de pago del contribuyente. En resumen su objetivo es que todos los contribuyentes
tributen de acuerdo a su capacidad.
10. PRINCIPIO DE IGUALDAD O UNIFORMIDAD O PRINCIPIO DE QUE NO
EXISTE PRIVILEGIO PERSONAL
Este principio establece que las personas en tanto estén sujetas a cualquier tributo o sean
sujetos pasivos y se encuentren en iguales condiciones, deben recibir el mismo trato en lo
relacionado a ese tributo. En tal sentido se debe tomar en cuenta lo siguiente:
a. En tal sentido se deben limitar las exoneraciones, inafectaciones y beneficios tributarios.
b. Imponer gravámenes sobre la base real capacidad contributiva del contribuyente.
c. Vigilar el grado de desigualdad tributaria en el espacio, para que los impuestos se apliquen
en proporción a esa desigualdad.
d. No establecer impuestos que graven por igual a todos, con una única tasa, porque de esta
manera sé esta tratando a contribuyentes con distintas situaciones.
Pueden expedirse leyes especiales porque lo exige la naturaleza de las cosas, pero no por la
diferencia de las personas.
Un límite en la medida que cualquier ley que otorgue una exoneración o inafectación, no podrá
otorgaría a una determinada persona, sino a una actividad o entidad.
11. PRINCIPIO PE NO CONFISCATORIEDAD

15. 15
Un tributo no puede exceder la capacidad contributiva del contribuyente.
Los tributos a los que está obligado un contribuyente no signifique una proporción muy elevada
de su renta o patrimonio, toda vez que los tributos deben guardar relación con la capacidad de
pago del contribuyente- Además, existen dos normas más en la Constitución que lo garantizan:
• Toda persona tiene derecho a la propiedad y a la herencia, dentro de la Constitución y
las leyes.
• Dispone que la propiedad es inviolable. El Estado lo garantiza- A nadie puede privarse
de la suya sino por causa de necesidad y utilidad públicas o de interés social,
declarada conforme a ley, y previo pago en dinero de indemnización justipreciada.
• Otro principio a tener en cuenta y que también es un límite al poder tributario es el de la
Inexigibilidad de la Obligaciones, mediante el cual no se puede exigir el cumplimiento
de una obligación tributaria cuando es imposible.
12. PRINCIPIO A LOS DERECHOS FUNDAMENTALES DE LAS PERSONAS
Nuestra Constitución Política contiene una serie de principios de respeto a los derechos
fundamentales de la persona los cuales han sido recogidos por nuestra legislación tributaria y
que no pueden ser desnaturalizados, ni contradictorios por nuestro sistema jurídico. Entre los
derechos fundamentales tenemos:
a. Derecho a la inviolabilidad de domicilio.
b. Derecho al secreto y a la inviolabilidad de comunicaciones.
c. Derecho de residencia y de tránsito.
d. Derecho de propiedad.
e. Derecho de defensa.
f. Derecho a la reserva tributaria y secreto bancario.
g. Igualdad Ante la Ley Art. 2° inciso 2°
h. Libertad de información art. 2°, ¡nc. 5°
i. Derecho al debido proceso 139° inc. 5°
En nuestro ordenamiento jurídico encontramos los siguientes principios tributarios
a. Principio de legalidad o reserva de ley. Establecido en el artículo 74° de ta Constitución del
Perú.
b. El principio de igualdad, las cargas fiscales deben ser ¡guales a todos los contribuyentes.
c. El Principio de no confiscatoriedad. Cuando el tributo excede la capacidad contributiva del
contribuyente, en tal virtud disminuye su patrimonio e impide ejercer su actividad económica.
AUTOEVALUACIÓN
1. Mencione, ¿Cuáles son las características del Poder Tributario?
2. De que manera, ¿Beneficia la Constitución Política del Perú a la auditoría tributaria?
3. ¿Qué límite nos fija el Principio de Publicidad de la Tributación?
4. ¿Cuáles son los derechos fundamentales de la persona?
REFERENCIAS DOCUMENTALES
1. Constitución Política del Estado
2. Código Tributario
EL SISTEMA TRIBUTARIO PERUANO

16. 16
En castellano "-sistema" significa, elementalmente, "conjunto de principios o reglas sobre una
materia enlazados entre sí". Aplicando este concepto al Derecho Tributario, diremos por sistema
tributario el conjunto principios y reglas que rigen en un país. En relación con los tributos. Sistema
tributario peruano será, entonces, el conjunto de principios y reglas dictados por el Estado para la
creación y aplicación de los tributos en el Perú. Sostenemos que en el, no hay sistema tributario
coherente ni permanente su estructura siempre ha variado en función de los presupuestarios y
nunca en atención a los principios o que aconseja la más sana doctrina.
Es más, estos principios o reglas, si existen, nosotros no los conocemos. Los gobiernos de tumo
han aplicado sus propios principios, caracterizados por avidez o voracidad fiscal sin mayor
fundamento técnico ni científico; legislándose siempre en función del momento; para pasar el apuro
deficitario del presupuesto; conjurar determinada crisis económica o financiera; es decir política
criolla de "parches", dejándose sin atención el forado de la deuda interna y deuda externa, para que
el gobierno que venga lo afronte y solucione.
Ha primado el criterio y el interés político partidarista, antes que el interés nacional, que debe
orientarse hacia el futuro, porque el Perú no es sólo para los ciudadanos presentes sino para las
futuras generaciones que ahora vienen con su parte de la deuda externa bajo el brazo, apenas
llegan al mundo. Nacen soportando ya un pasivo, antes de haber gozado de oportunidades de
realizarse y proyectarse dentro de su comunidad.
El único principio que puede haber regido es el de la "máxima recaudación, a como sea"; sin ampliar
la base de contribuyentes, sin revisar los padrones tributarios en forma permanente: sin divulgar las
leves tributarias a nivel nacional, vulgarizándolas y poniéndolas al alcance del pueblo, para que las
entienda, y las cumpla: favoreciendo al contribuyente deshonesto. en sacrificio del contribuyente
cumplidor de sus obligaciones, y a quien, al final de cuentas, se le agobia con revisiones, auditorias,
fiscalizaciones y nuevas acotaciones; aplicando tributos "ciegos", porque son más fáciles de
recaudar, aunque resulten antitécnicos y lesivos a la actividad productiva que los soporta; copiando
modelos extranjeros, ajenos a nuestra realidad social, económica y política, que sólo han
conseguido hacer más complejo el cuadro tributario; agobiando con cargas impositivas exageradas
a la clase trabajadora, aunque ahora la Constitución señala que el factor trabajo es fuente principal
de la riqueza y declara que "la persona humana" goza de toda la protección y preferencia del Estado
Peruano.
Para ser más exacto, debemos sostener que la falta de principios y de sistema tributario coherente
en el Perú resulta evidente desde 1979, porque con la nueva Constitución Política se han
introducido diversos preceptos rectores de la tributación que obligan a los gobernantes, pero sólo en
el plano teórico, porque así como los partidos políticos siempre preconizan un programa, que
generalmente nunca cumplen, así también deben trazar los gobernantes de tumo, asesorados por
expertos peruanos en materia fiscal, y luego de debatirse democráticamente en el Congreso estas
bases impositivas, un programa tributario que sea compatible con la situación económica y
financiera del país; que se respete y cumpla fielmente por un determinado período; y que permita
utilizar el tributo como factor de reactivación, primero, y de desarrollo y promoción social, después.
Consideramos muy particularmente que todavía es oportuno iniciar un movimiento de
reestructuración tributaria, para señalar los principios concretos que deben orientar a la política
tributaria peruana, independientemente del gobierno de tumo que la ejecute, porque el ingreso
tributario es el más importante canal de recursos fiscales que tiene el país y no debe seguir
manejándose en forma rudimentaria y poco técnica.

17. 17
El Perú es un país subdesarrollado, con grave crisis de inflación con recesión, además de otros
serios problemas financieros, monetarios, crediticios, etc. En consecuencia, su
política tributaria debe orientarse con sentido de reconstrucción de la economía y sobre la base de
la confianza en la riqueza de nuestro suelo y el trabajo de todos los peruanos.
Los fines de la política tributaria que debe reestructurarse en nuestro País serían, entre otros:
1. Reactivar y promocionar la actividad económica, en general;
2. Alentar la mayor producción y productividad, especialmente en el campo;
3. Promover la circulación de la riqueza, reactivando y estimulando el mercado interno, y
mirando como última meta el mercado externo, que debe conquistarse con productos de
exportación de optima calidad;
4. Corregir desigualdades sociales acentuadas por la crisis de inflación con recesión; es decir,
lo que economistas llaman, las "desigualdades en la distribución de la renta nacional", que
no es otra cosa que la distancia entre los más ricos y los más pobres, y que se acentúa
cada vez más en el Perú;
5. Financiar el programa de desarrollo económico y social, que no puede descuidarse, por
más crisis que haya;
6. Crear conciencia tributaria a nivel nacional, para que todos los peruanos asuman conciencia
de la obligación que tienen de pagar sus impuestos a fin de no retrasar nuestro desarrollo;
7. Divulgar las leyes tributarias, que deben ser simples y claras; para que todos las entiendan
sin mayor problema;
8. Modernizar los métodos de control, fiscal-acción y recaudación, simplificándolos, para evitar
que el ingreso que produce un tributo sea superado por el gasto que significa recaudarlo.
INFRACCIONES Y DELITOS TRIBUTARIOS
Nuestro Código Tributario agrupa los “ilícitos tributarios” en dos clases: 1) infracciones tributarias y,
b) delitos tributarios. Evidentemente que entre uno y otro existen diferencias muy marcadas.
En términos generales, la infracción tributaria es toda acción u omisión que importe violación de las
normas tributarias de modo formal y sustancial. Empero, la doctrina no es homogénea
en cuanto a precisar la naturaleza jurídica de la infracción tributaria, y por ello, el problema se
ahonda cuando se trata de establecer cuál es el campo que le corresponde al derecho penal
tributario dentro del universo jurídico. Una parte importante de la doctrina sostiene que la infracción
tributaria no difiere del delito común, existiendo identidad substancial entre ambos conceptos.
En esta línea se afilian Jarach, Sainz de Bujanda, Hensel, y tratadistas de Derecho Penal como
Jiménez de Asúa, Soler y Aftalión, según acota Villegas. La posición opuesta sostiene que hay
diferencias sustanciales entre infracción tributaria y delito común, como la que existe entre delito y
contravención, y por otro lado, afirma que la infracción tributaria no es de naturaleza delictiva sino
contravencional. .Bielsa, Andreozzi, Villegas, junto con Núñez y Manzini corresponden a esta
posición.
Sintetizando la posición de Villegas, quien desarrolla más ampliamente este problema anotamos
que para este autor, el delito es "... la infracción que ataca directamente la seguridad de los
derechos naturales y sociales de los individuos, correspondiendo su
estudio al derecho penal común. La contravención es una falta de colaboración, una omisión de
ayuda, en cuyo campo los derechos del individuo están en juego de manera mediata. El objeto que

18. 18
se protege contravencional mente no está representado por los individuos ni por sus derechos
naturales o sociales en sí, sino por la acción estatal en todo el campo de la administración pública".
En realidad, se trataría de establecer una diferenciación odiosa y poco defendible, desde el punto de
vista jurídico más sencillo, porque no concebimos considerar que el delito tributario sea una suerte
especial de infracción, menos que el delito, llegando
sólo de modo conceptual, a la figura de contravención, o sea, una especie de falta, de naturaleza
cuasi administrativa, que no ofenden a la sociedad, sino al bienestar social, donde los derechos del
individuo están en juego sólo de modo mediato, lateral, circunstancial, indirecto; una especie de
ofensa leve contra la administración pública.
Para H.H. Jescheck, por infracción administrativa se entiende la "acción típica antijurídica y
reprochable conminada con una multa". Esta definición formal no soluciona la cuestión sobre en qué
casos puede y debe el legislador imponer una multa, una sanción criminal e incluso debe
abstenerse de imponer una sanción. A este problema de la definición material de la infracción
administrativa se le ha dado diversas soluciones. Unos autores, como
Goldschmidt, sostienen que sólo afecta a los intereses administrativos pero "no a los realmente
jurídicos"; o que no produce perjuicios individuales o culturales, "sino sólo daños sociales
específicos" (Wolf); o que se agota en la simple desobediencia, "sin que recaiga sobre ella un juicio
desvalorativo especial de "carácter ético" (Tribunal Federal Constitucional Alemán).
Rechazando todas estas soluciones el tratadista alemán ya citado sostiene que ninguno de estos
criterios es válido para todas las infracciones administrativas que ha ido creando el legislador. Para
distinguir la infracción administrativa del delito -dice Jescheck- hay que partir
del criterio de si el hecho es merecedor de una pena.
Para diferenciar infracción de delito debe partirse desde la base conceptual; se debe precisar el
aspecto conceptual propio del delito tributario y analizar el sistema jurídico peruano, en este
campo.
El Código Tributario Peruano agrupa los "ilícitos tributarios" en dos clases; a) infracciones
tributarias; b) delitos tributarios. Entre ambos conceptos existen diferencias muy marcadas. En la
terminología jurídica, "infracción" es un concepto genérico que agrupa o incluye a toda trasgresión
quebrantamiento, incumplimiento de una ley, pacto o tratado (Cabanellas. "Diccionario de Derecho
Usual"). "Delito", por el contrario, es la expresión de un hecho antijurídico y doloso castigado con
una pena; en general es culpa, crimen, quebrantamiento de una ley imperativa.
Según Villegas, la solución al problema de la caracterización jurídica de la infracción tributaria,
deberá partir de diferenciar correctamente lo que es delito de Derecho Penal de lo que es
contravención, para posteriormente decidir si la infracción tributaria revista uno u otro carácter.
La mayor parte de las teorías que niegan la existencia de distinción entre delito e infracción, en
realidad admiten las diferencias pero en el orden cuantitativo, en virtud de que las infracciones
reproducen en pequeño todas las características del delito. Jiménez de Asua, Florián, Pacheco
Soler, Gonzáles Roura, Groizard y Perri, entre otros, corresponden a este primer grupo de teorías
que niegan la existencia de diferencias cualitativas entre delito e infracción. Paralelamente, existen
tratadistas de Derecho Penal que aceptan la existencia de diferencias marcadas entre, "delito" y
"contravención o infracción", entre ellos; César Béccaria y Carmignani, representantes de" la
"escuela toscana" y cuyos principios fundamentales han sido excelentemente analizados por Vera

19. 19
Barros en su obra "El delito y la trasgresión según los principios de la escuela toscana" (Boletín del
Instituto de Derecho Penal. Universidad de Córdoba No. I, Año 1959, Pág. 33 y sgts.).
Es más propio hablar de "trasgresión" que de "contravención", porque la primera indica una relación
de mayor especialidad que la segunda, dice Vera Barros. Resulta indudable que la diferencia que
media entre delito y contravención no es de grado,
sino que obedece a la diferente sustancia que conforma la esencia de una y otra infracción. El delito
es una creación política; protege la actividad de la administración destinada a la realización práctica
de aquellos derechos. El delito es una acción u omisión contraria al derecho natural o a la ley eterna
de la moral; la trasgresión es una conducta prohibida u ordenada por razones de conveniencia o de
utilidad pública.
Con el delito se violan las reglas que protegen la seguridad de los ciudadanos. Es un ataque que
alarma a la colectividad (disminución de la opinión de los terceros
sobre la seguridad de sus derechos individuales y sociales). Con la trasgresión sólo se atacan las
reglas atenentes a la prosperidad (a la administración o buen gobierno).
Siendo el delito un ataque al derecho ajeno requiere la producción de un daño y la intención de
dañar (hechos moralmente reprochables). La trasgresión importa un peligro posible, simplemente
temido, aunque el mal no se haya producido ni haya sido inminente. La represión de los delitos
deriva de la función penal del Estado (derecho de punir); la de las transgresiones pertenece a la
función de buen gobierno.
En el delito hay un cálculo riguroso de justicia: "al mal de delito, el mal de la pena". En la trasgresión
todo es cálculo de prudencia; es previsión de posibilidades.
En conclusión, siguiendo a Villegas, afirmaremos que "... serán delito toda agresión directa e
inmediata a un derecho ajeno, mientras que en cambio habrá Infracción cuando se perturbe
mediante la omisión de la ayuda requerida, la actividad administrativa que desarrolla el Estado para
materializar esos derechos".
No cabe diferenciar delito de contravención, en función de la pena, ya sea en cuanto a su cantidad o
a su calidad, porque la sanción no pertenece a la esencia de hecho sino que es algo externo al
mismo, lo cual explica que existan contravenciones castigadas con penas exclusivamente
represivas, sin cambiar por ello su condición de tales.
Esta distinción es vital en el orden práctico, porque todo aquello que sea esencialmente delito, esté
tipificado o no en el Código Penal, forme parte o no de leyes tributarias y esté o no relacionado con
el Fisco, debe ser regido por los principios generales del Derecho Penal Común y ser juzgado por la
Justicia Penal Ordinaria (Juzgados de Instrucción, Tribunales Correccionales, Corte Suprema). En
cambio las infracciones tributarias de carácter contravencional tienen principios generales y
órganos jurisdiccionales propios y ello lleva, como dice Villegas a que se las agrupe y se las
considera como constituyendo un Derecho Penal Tributario distinto del Derecho Penal Común.
El Código no ha tenido una redacción feliz al referirse a las infracciones tributarias, prestándose a
confusiones especialmente para los expertos en Derecho Penal. En la doctrina nacional, tan
escasa, el distinguido maestro García Rada critica al Código en
este punto y dice: "No creemos acertado el uso de este término por el equívoco que encierra y,
además, porque contrapone infracción a delito. Infracción es concepto genérico y designa a toda
trasgresión de la ley, sea ésta civil, penal, tributaria, etc.
Según su exacta acepción, este término serviría para calificar cualquier violación de la ley tributaria,
tanto la contravención administrativa como el delito tributario. El Código lo emplea para designar

20. 20
únicamente a la contravención" (Domingo García Rada.
"El delito tributario". Lima, 1975. Pág. 162).
Las infracciones tributaras según el Artículo 146o. de nuestro Código Tributario tienen marcado
carácter administrativo y su determinación sólo toma en cuenta el elemento objetivo; ei: elemento
subjetivo o sea; el error, el dolo, la negligencia, no interesan ni se toman en consideración para
establecer si hubo o no infracción. Todo lo cual queda al margen del Derecho Pena! Tributario,
según explica García Rada.
Precisamente, por estas consideraciones de orden objetivo la infracción no resulta sancionable
tratándose de situaciones donde el contribuyente alega caso fortuito o fuerza mayor. Así, por
ejemplo, mediante Resolución No. 2503 del 9 de Febrero de 1967 el Tribunal Fiscal determinó que
no procedía la aplicación de multas por falta de presentación de libros y documentos contables, al
haberse solicitado éstos un día 29 de Marzo, o sea en vísperas del vencimiento del plazo para la
presentación de balances. Por Resolución No. 3565 del 10 de Junio de 1968 se declaró
improcedente la multa impuesta por haberse solicitado la exhibición de documentos cuando el
contribuyente estaba mudándose de local, teniendo enfardelada toda su
documentación contable. Por Resolución No. 1698 del 10 de Abril de 1966 se dejó sin efecto la
multa impuesta a la sucesión teniendo en cuenta, que e! propio heredero se había presentado
ampliando su declaración, lo que evidencia su buena fe y su desconocimiento de que ciertos bienes
integraban la masa hereditaria dejada por el causante.
En la doctrina alemana más actual, H. H. Jescheck sostiene que para distinguir la infracción
administrativa del delito hay que partir del criterio de si el hecho es merecedor de una pena. La
infracción administrativa coincide COTÍ el delito en que también supone un grado tal alto de
peligrosidad para e! bien jurídico protegido o para los intereses administrativos que es necesario la
protección de la sociedad acudir a la sanción represiva, distinguiéndose de este modo el mero
incumplimiento contractual o del ilícito de policía. Pero, por otro lado, el grado de peligrosidad de la
infracción administrativa es mucho menor que el del hecho punible. También es la mayor parte de
veces poco relevante el grado de perjuicio del objeto de acción protegida.
Lo que claramente distingue la infracción administrativa del hecho punible es la falta de este alto
grado de reprochabilidad de la actitud interna del autor, que por sí sólo justifica d desvalor
éticosocial de la pena propiamente dicha. En las infracciones administrativas la multa sólo puede
servir como "admonición", como "mandato administrativo reforzado" o como "especial advertencia
para que se cumplan los deberes", ya que no alcanza los límites de grave
inmoralidad, como sostiene Tiedemann. Con ello no quiere decirse, por supuesto que las normas,
de cuya protección se trata, no contengan "bienes jurídicos". Precisamente, en el moderno Estado
de bienestar no puede decirse que una actividad administrativa ordenada o la seguridad general en
el tráfico puedan excluirse del círculo de los bienes jurídicos o que los deberes de los ciudadanos
frente a la Administración o a los demás participantes en el tráfico no sean auténticos deberes
jurídicos. Las infracciones administrativas tampoco son "negligencias intrascendentes desde el
punto de vista éticosocial". Dado que se trata de diferencias de grado y no de diferencias
esenciales, es comprensible que el legislador tenga muchas veces que decidir con criterios
pragmáticos el lugar que debe ocupar un hecho ¡lícito dentro del Derecho sancionatorio o la
cuestión de si debe quedar sin sanción represiva.
No puede excluirse, sin embargo, agrega Hans-Heinrich Jescheck, que a través de una
estratificación puramente cuantitativa se llegue a crear una rama autónoma dentro del

21. 21
Ordenamiento jurídico en la que las reglas generales del Derecho Penal
no serán sin más aplicables.
Mucho queda por escribir e investigar en este campo, para conocer con profundidad, por ejemplo,
qué persigue el Derecho Penal Tributario cuando reprime la infracción tributaria formal o la
sustancial, y qué finalidad persigue cuando reprime el delito tributario.
Como se pregunta el eminente Profesor Zaffaroni, qué persigue el Derecho Penal. ¿Seguridad
jurídica o defensa social? Y con él entendemos que el Derecho Penal no puede tener otra función
que la de proveer a la seguridad jurídica, puesto que ésa es la función de todo derecho; pero,
entendiendo con Zaffaroni, por "seguridad jurídica", la protección de bienes jurídicos como forma de
asegurar la coexistencia (*). El delito lesionará la seguridad jurídica, según el autor citado, en dos
sentidos: como afectación de bienes jurídicos, lesiona su aspecto objetivo; y como alarma social
lesiona su aspecto subjetivo.
La lesión al aspecto subjetivo de la seguridad jurídica es la alarma social. No siempre hay una
correlación exacta entre el grado de afectación al bien jurídico del autor de delito (su libertad, en la
prisión o reclusión; de su patrimonio, en la multa; de sus derechos, en la inhabilitación). La
injerencia en los bienes jurídicos del infractor se hace necesaria para reducirla y reforzar así el
sentimiento de seguridad jurídica neutralizando la alarma social del delito, pero no puede exceder
de este grado de tolerancia socioculturalmente determinado. Zaffaroni, pone como ejemplo: "...
imaginémonos qué sentiríamos todos los integrantes de la comunidad jurídica argentina, si a un
carterista se le amputase una mano o si al que falsifica un boleto de ferrocarril se le condenase a
muerte". Nosotros acotamos, por nuestra parte, preguntándonos, qué siente la comunidad peruana
cuando a un carterista o a un simple fumón, paquetero o pitiqlinero se le sumerge en los penales
más de un año, sometido a todo tipo de vejámenes y atropellos, y a un delincuente evasor tributario
o defraudador, a través del uso ilícito del CERTEX por ejemplo, no se le persigue ni se le acosa con
la misma acuciosidad que al vulgar carterista o al simple fumón.
La motivación resulta diferente cuando se sanciona una infracción formal (no llevar los libros de
contabilidad al día, por ejemplo), porque en este caso prevalece la apreciación objetiva
sin mayor connotación social. La naturaleza de la pena administrativa, como explica Zaffaroni,
revela que la misma tiene un carácter reparador, pero también persigue un propósito preventivo
especial; pero ésta sólo puede recaer sobre individuos, mientras el carácter mixto de la sanción
penal administrativa tributaria permite que pueda ser sujeto activo de la infracción fiscal una persona
jurídica, lo que no se admite en Derecho Penal porque la
persona jurídica no puede ser autora de delito. Otro problema importante que debe profundizarse
por los especialistas en Derecho Penal.
ENFOQUES DE AUDITORIA: ENFOQUE EMPRESARIAL
El nuevo enfoque de auditoria que se propone, se tomará como sinónimo de enfoque empresarial.
Este enfoque reviste la calidad de versátil y dinámico, ya que puede ser aplicado a empresas o
entes que desarrollan todo tipo de actividad, cualquiera
sea su tamaño o magnitud, localizadas en cualquier lugar, sean organizaciones privadas o públicas,
con o sin fines de lucro, mantengan sus registros contables mediante sistemas avanzados de
computación o con métodos manuales simples.
Se describen a continuación las principales características que definen y fundamentan el enfoque
empresarial de auditoría.

22. 22
Las mismas estarán referidas a:
• Enfoque "de arriba hacia abajo"
• Énfasis en el conocimiento del negocio
• Énfasis en el criterio profesional
• Enfoque de auditoría a medida
• Énfasis en la planificación estratégica
• Afirmaciones que componen los estados contables
• Objetivos de auditoria
• Evaluación del riesgo de auditoria
• Determinación de procedimientos de auditoria
ENFOQUE “DE ARRIBA HACIA ABAJO”
El principal interés del auditor no se refiere a las transacciones y saldos individuales sino a los
estados contables en su conjunto. Consecuentemente todo el proceso de auditoria será "de arriba
hacia abajo". La auditoría no comienza con el examen de las transacciones o documentos
individuales. Se inicia con el análisis del negocio del cliente, su organización, la forma en que
funcionan sus principales plantas de fabricación y los puntos
de comercialización, el contexto económico en el cual se desenvuelve, las operaciones que realiza y
los sistemas de registración.
Esta característica permitirá focalizar aquellos aspectos del negocio que afectan significativamente a
los estados contables, reduciendo los esfuerzos en otras áreas de menor interés.
Como se verá más adelante, a fin de aplicar el enfoque "de arriba hacia abajo" en forma eficiente,
se dividirá al examen en partes que puedan administrarse homogéneamente, denominadas
unidades operativas, que reflejan la forma en que el
cliente o la empresa está organizada. Será también habitual que para cada unidad operativa se
determinen los componentes asociados que conforman los estados contables y consecuentemente
sus afirmaciones, riesgos vinculados y procedimientos de auditoría.
ÉNFASIS EN EL CONOCIMIENTO DEL NEGOCIO
El examen de auditoría está basado en la comprensión del negocio del ente o empresa auditado.
Únicamente se estará en condiciones de verificar si los estados contables reflejan la situación
patrimonial y financiera y los resultados de las operaciones, si se comprende en primer término el
negocio, esto es: cómo la empresa obtiene sus principales
ingresos; cuáles son los principales componentes del costo de los bienes o servicios que se
comercializan; cuáles son los gastos de estructura fijos que implican el mantenimiento de la
organización; cuáles son las principales fuentes de financiación; cómo es el mercado en el cual se
comercializan los bienes o servicios; cuál es el grado de vulnerabilidad de la organización frente a
las turbulencias del contexto; cuáles son las principales variables que se consideran para conducirla
y administrarla; qué información se considera indispensable; con qué sistemas de información
cuentan y cómo se reflejan dicho negocio y transacciones en la información contable.
Difícilmente se puedan elaborar adecuados procedimientos de auditoría si se desconoce la
operatoria habitual de la empresa. De esta forma, conociendo las variables críticas de la empresa,
todos los esfuerzos estarán orientados hacia las mismas, reduciendo los riesgos de auditoria y
generando posibilidades de brindar valor agregado (mediante recomendaciones sobre los sistemas
de la organización, por ejemplo), que seguramente permitirán retroalimentar a la empresa en áreas
claves de su gestión.

23. 23
ÉNFASIS EN EL CRITERIO PROFESIONAL
El criterio profesional afecta todos los aspectos del trabajo de auditoría. De la misma forma en que
no se puede obtener una certeza absoluta en la preparación de los estados contables, no se la
puede exigir para el examen de los mismos. El criterio profesional debe ser constantemente
aplicado en la evaluación de la razonabilidad de numerosas valuaciones y estimaciones incluidas
en los estados contables y en la evaluación de la evidencia de auditoria sobre las mismas, que es
más persuasiva que concluyente.
Es fundamental que en todas las etapas del proceso de auditoria se apliquen criterios adecuados,
basados en la experiencia e idoneidad de las personas que intervienen.
De esta forma se busca que los profesionales más experimentados del equipo intervengan
constantemente en las decisiones más relevantes. Asi, en exámenes en los cuales intervenga más
de un profesional (o un equipo de personas), el criterio del último responsable (seguramente el que
dictaminará sobre los estados contables) y de los más experimentados, será aplicado durante la
planificación para identificar las áreas de auditoria que
requieran mayor énfasis, aportando sus conocimientos para determinar a priori los riesgos y
procedimientos de auditoria más relevantes. También en la conclusión de la auditoría intervendrán
estos profesionales a efectos de evaluar con mayor experiencia las evidencias que surgieron del
examen.
ENFOQUE DE AUDITORIA A MEDIDA
Paralelamente a lo que sucede entre dos empresas o entes que a pesar de tener una misma
actividad pueden ser sustancialmente diferentes, la auditoria tributaria se debe adaptar a dichos
entes con un sentido eminentemente eficientista, siendo un servicio individualizado, valioso tanto
para la dirección de la empresa auditada como para los usuarios de dichos estados.
El presente enfoque, a diferencia de otros, suministra una metodología para realizar el examen que
se adaptará en cada caso particular. No constituye una metodología rígida y estandarizada
que determina procedimientos de auditoría pre-establecidos sino un enfoque flexible basado en el
criterio de los profesionales intervinientes.
La metodología es aplicada para determinar un enfoque enciente considerando las particularidades
de cada organización. Definido ese enfoque, los procedimientos específicos se determinarán
individualmente para cada organización, concretándose en
programas de trabajo diseñados "a medida". La definición del enfoque implica aprovechar todas
las técnicas de auditoria más actualizadas para encarar la tarea, mientras que confeccionar los
programas de trabajo "a medida" significa tomar ventaja de la otra cara de la moneda; esto es
adaptarse a las características individuales del ente auditado. Queda consecuentemente desterrada
la utilización de procedimientos o programas de trabajo "estándar", confeccionados considerando
una organización ideal con una adecuada envergadura y razonables sistemas de información.
ÉNFASIS EN LA PLANIFICACIÓN ESTRATÉGICA
La etapa de planificación adquiere una importancia relevante como consecuencia de la necesidad
de efectuar un examen eficiente. Esta etapa, como se detallará más adelante, involucra un primer
paso constituido por la planificación estratégica.
Los miembros más experimentados del equipo de trabajo definirán la estrategia que consideran más
adecuada para desarrollar la auditoría sin haber efectuado aún procedimiento alguno. Se
basarán tanto en el conocimiento acumulado que posean (si existiera) sobre el ente auditado como

24. 24
en su experiencia y conocimientos para determinar a priori cuáles serán los principales
componentes de cada una de las unidades operativas en que se dividirá la auditoría; cuál es el
riesgo global de auditoría para el ente en su conjunto; cuáles son los riesgos individuales para los
componentes y qué tipo de enfoque es el más adecuado.
Se entiende por enfoque de auditoría la definición de la clase de pruebas de auditoría que se
aplicarán: analíticas, de cumplimiento o sustantivas. Estos riesgos y enfoque, determinados
previamente a la realización de las pruebas, deberán ser confirmados con posterioridad, y podrán
modificarse de acuerdo con los resultados que se vayan
obteniendo.
La planificación estratégica es fundamental para orientar coordinadamente todos los esfuerzos
de auditoria, evitar dispersiones, transmitir a todo el equipo de trabajo las ideas del personal más
experimentado, prever situaciones que hagan a la eficiencia del examen y anticipar dificultades que
finalmente puedan afectar la conclusión y consecuentemente el informe del auditor.
AFIRMACIONES QUE COMPONEN LOS ESTADOS CONTABLES
Los estados contables son manifestaciones de la dirección y de la gerencia de los entes auditados
acerca de la situación patrimonial, los resultados de las operaciones y los cambios en la situación
financiera y patrimonial. Incluyen una serie de afirmaciones explícitas e implícitas referidas al activo,
pasivo, transacciones y hechos económicos. Estas afirmaciones estarán relacionadas con:
• la veracidad de las transacciones individuales y de los saldos;
• la integridad de las transacciones individuales y la consecuente razonabilidad de los saldos;
• la adecuada valuación y exposición apropiada en los estados contables de las transacciones
individuales y de los saldos.
Estas afirmaciones esta demás manifestar la importancia que tienen en la determinación de las
obligaciones tributarias.
Es de destacar que la enumeración efectuada desde lo particular a lo general (transacciones
individuales a estados contables en su conjunto) no Invalida el enfoque "de arriba hacia abajo"
que se otorga a la auditoria, sino que responde a una necesidad de lógica conceptual. De esta
forma, y solamente como ejemplo, la afirmación de "integridad" que implica que todas las
operaciones relacionadas con el componente bajo análisis fueron incluidas en los estados
contables, será verificada preferentemente mediante la revisión de los presupuestos de la empresa
y de su comparación con las transacciones realmente acaecidas (si existiera esta herramienta en la
administración del ente auditado y resulte confiable) antes de verificar en forma individual
innumerables operaciones.
Los objetivos de auditoría consistirán en obtener suficiente satisfacción de auditoría con respecto a
la validez de estas afirmaciones. Las afirmaciones son consideradas en todas las etapas de la
auditoria. Durante la planificación, se evalúan factores de riesgo inherente y de control, se
identifican controles y se seleccionan procedimientos de auditoría en relación con las afirmaciones.
Durante la ejecución, se consideran a los procedimientos de auditoría en relación con las
afirmaciones para comprender el propósito del trabajo. Por último, en
la etapa de conclusión o finalización se evalúan los hallazgos y la satisfacción de auditoria obtenida
referidas a las afirmaciones. El informe del auditor se basa en una conclusión sobre los estados
contables en su conjunto relativa a la validez de las afirmaciones que los fundamentan.

25. 25
OBJETIVOS DE AUDITORIA
De acuerdo con lo ya expuesto, los objetivos de auditoría están expresados en términos de obtener
suficiente satisfacción con respecto a la validez de las afirmaciones.
En este aspecto radica otra sutil diferencia entre el presente nuevo enfoque de auditoria y los
anteriores. Antes se especificaba que el objetivo de auditoria era la afirmación propiamente dicha.
Ahora se establece que el objetivo es obtener validez sobre las afirmaciones que contienen los
estados contables. Esto se relaciona directamente con el hecho de que los estados contables son
propiedad del ente auditado y, consecuentemente, las afirmaciones que ellos implican pertenecen a
su dirección siendo tarea del auditor probarlos mediante sus procedimientos. El grado de
satisfacción que será necesario obtener mediante las evidencias de auditoria para darle validez a
las afirmaciones dependerá de cada situación en particular y, en definitiva, del criterio del
profesional interviniente.
EVALUACIÓN DEL RIESGO DE AUDITORIA
La auditoría de los estados contables implica, entre otras cosas, considerar que en los mismos
pueden existir errores o irregularidades significativos que no fueron detectados por los sistemas de
control del ente auditado. El análisis, evaluación y consideración de los riesgos significativos, es una
de las características esenciales de este enfoque y constituye un desafío para la capacidad y criterio
del auditor. Los planes de auditoria deben considerar el riesgo de una auditoria, enfatizando las
áreas de mayor riesgo potencial a fin de distribuir los
esfuerzos en la forma más eficiente.
La evaluación del riesgo también se efectúa "de arriba hacia abajo". Se analizan los riesgos
que surgen de la naturaleza del negocio o actividad del ente auditado, del contexto que lo rodea, de
los bienes o servicios producidos y vendidos y/o prestados, de la situación de sus clientes, etc. Se
determinan las fuentes de información, las transacciones y otras áreas de interés de auditoria que
tengan mayor o menor potencial de contener errores o irregularidades significativas. Para cada
componente se identificarán y evaluarán los riesgos específicos asociados, deteniéndose cuando un
análisis más detallado no resultaría en una
auditoría más efectiva (esto es cuando lo que finalmente se obtuvo como evidencia de auditoria
no afectaría la opinión sobre los estados contables).
Asimismo se diferenciarán los riesgos inherentes de los de control, dependiendo los primeros
fundamentalmente del contexto que rodea y en el cual se desenvuelve la empresa o ente auditado,
mientras que los de control se originarán en debilidades de los propios sistemas de la organización.
Todo este análisis se hará, en definitiva, para reducir el tercer tipo de riesgo: el de detección, esto
es que los procedimientos de auditoría no sean lo suficientemente eficaces para detectar errores o
irregularidades significativas que previamente no hubiesen sido "filtrados" por los sistemas de
control de la empresa.
DETERMINACIÓN DE CONTROLES CLAVE
Verificar la totalidad de las operaciones, los activos y los pasivos de un ente no es posible al
realizar una auditoría ya que ello implicaría desarrollar un examen muy poco eficiente donde el
criterio profesional se limitaría exclusivamente a verificar si la totalidad de esas operaciones fueron
valuadas y expuestas de acuerdo con normas legales y contables. Una auditoría conduce al
profesional a una conclusión mediante pruebas que no abarcan la verificación de todas las
transacciones. Es por este motivo que se habla de la razonabihdad de los estados contables y no de
su certeza o de su exactitud. De esta forma, es probable que la empresa disponga de sistemas o

26. 26
procedimientos que suministran información tanto para
tomar decisiones que hacen a su conducción, como para confeccionar los estados contables.
Esta información, que los autores denominan "información contable", podrá ser verificada
dándole validez a los sistemas que la originan, ya que si evaluados los mismos se determina que la
información es adecuaday confiable, simplemente verificando que dichos sistemas funcionan de
acuerdo con lo previsto, se supondrá lógicamente que la información se emite en forma
satisfactoria.
Dichos sistemas incluyen entre sus rutinas controles con diferentes jerarquías. Se seleccionarán,
para probar los sistemas, aquellos controles que ofrecen mayor satisfacción de auditoria
(controles de mayor jerarquía desde el punto de vista de auditoria) y que se denominan "controles
clave".
Confiar en los controles clave conduce a una mayor efectividad y eficiencia debido a que se
descartan procedimientos de prueba de controles que si bien aseguran veracidad en la información
emitida, lo hacen parcialmente sin tener quizás trascendencia en el objetivo principal de dicha
Información. De esta forma, por ejemplo, el control
que se efectúa antes del pago de una factura de un proveedor, comparando la orden de compra, el
remito, el aviso de ingreso a planta, el informe de control de calidad, la factura y la orden de pago,
seguramente es de mayor relevancia que el control que puede efectuar un empleado sobre la
sumatoria de dicha factura, constituyendo la rutina asi descripta un control clave.
Alcanzar el objetivo global de auditoria en forma eficiente, significará identificar los puntos
fuertes de los sistemas de información y analizar si resulta eficiente confiar en dichos controles para
obtener satisfacción de auditoría.
El presente enfoque se concentra en los controles clave más que en los sistemas de control en
su conjunto. Es aqui nuevamente donde se ha avanzado respecto de los enfoques anteriores de
auditoria, ya que en las pruebas de cumplimiento que se efectuarán (esto es, por ejemplo, revisar
cierta cantidad de compras del período siguiendo la rutina del sistema de compras), se desechará la
verificación de todos aquellos controles que no se consideran clave.
DETERMINACIÓN DE PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA
Con el mismo sentido de "un enfoque de auditoria a medida", los procedimientos para efectuar el
examen son únicos para cada ente en particular y se traducen en programas detallados de trabajo
también a medida. Con anterioridad se realizaban exámenes a partir de programas estándar que se
trataban de adaptar a las características
especificas de las empresas auditadas. En la actualidad y teniendo en cuenta que muchos
procedimientos consisten en pruebas de cumplimiento de controles clave específicos de cada uno
de los sistemas y, pruebas analíticas que relacionan diversos elementos particulares de la
información que suministran dichos sistemas y de los estados contables individuales de la
organización, difícilmente se puedan prever programas de trabajo desarrollados en forma estándar.
Esta característica asegura considerar con mayor énfasis las
particularidades del negocio y sus efectos en los procedimientos de auditoría.
AUTOEVALUACIÓN
1. Defina el concepto de Sistema Tributario Peruano
2. ¿Qué entiende por infracción Tributaria?
3. ¿Cuál es la diferencia en infracción y sanción?

27. 27
4. ¿Cuáles son las características en que se basa un enfoque empresarial de auditoría?
5. ¿En qué consiste el enfoque de arriba hacia abajo?
REFERENCIAS DOCUMENTALES
1. Código Tributario
DETERMINACION SOBRE BASE CIERTA Y BASE PRESUNTA
La acotación de oficio puede llevarse a cabo sobre dos elementos: a) sobre base cierta: o sea
tomando en consideración los elementos que permitan conocer en forma directa los hechos
generados del tributo (por ejemplo: los libros de contabilidad, documentación y facturación de un
negocio) y, b) sobre base presunta: o sea dejando de lado los elementos directos proporcionados
por el contribuyente (si es que éste los proporciona) y tomando como
base los hechos y circunstancias que, por su vinculación o conexión normal con el hecho generador
de la obligación, permitan inducir la existencia y cuantía de la obligación (por ejemplo; el cruce de
contabilidades entre fabricante y distribuidor exclusivo).
En este caso, se deja de lado la información contable del contribuyente cuando no es fehaciente,
adolece de serias deficiencias, presente documentación adulterada, falsa o falsificada, etc. Cuando
la acotación se lleva adelante sobre base presunta, la Autoridad
Tributaria debe tener en consideración la realidad económica del contribuyente". Esta salvedad
mencionada en el último párrafo del artículo bajo comentario es explicable porque la acotación
sobre base presunta es eminentemente subjetiva.
Por Resolución No. 9532 del 2 de Julio de 1974, el Tribunal Fiscal determinó que tratándose de
acotaciones de oficio, la D.G. de C. debe tener en cuenta lo dispuesto en los Arts. 88, 89 y 90 del T.
(modificado por el D.L. 20127), por tanto, declaró nula e insubsistente la resolución que acota de
oficio, sin tener en cuenta elementos técnicos que sirvan de base para determinar la capacidad del
contribuyente (capital, activos, producción, etc.). En este caso se hizo una acotación de oficio por
estimación de ingresos porque el contribuyente había hecho declaraciones diminutas. El
contribuyente aceptó la acotación de oficio pero discrepó
en cuanto al método para practicarla, que sin fundamento técnico ninguno le mandaba pagar sumas
elevadas sin proporción al monto normal de sus operaciones. El Tribunal Fiscal le dio la razón al
contribuyente, considerando que la acotación "no tenía base suficiente" y mandó realizar una nueva
acotación, previo examen técnico de la empresa para establecer su capital, activos, capacidad de
producción y otros elementos que le permitan determinar
si la cobranza de más de medio millón de soles por impuestos y recargos guarda relación con la
capacidad real del contribuyente.
Por Resolución No. 9659 del 2 de Agosto de 1974 el Tribunal estableció que: "El hecho de no haber
utilizado el Libro Diario, para registrar el movimiento del Libro Caja, no es causal que impida
determinar la utilidad sobre base cierta dado que el sistema contable utilizado por la recurrente, si
bien no es el normal, tampoco puede considerarse como un hecho determinante para desestimar el
balance, pues la omisión anotada no impide la verificación completa de las operaciones contables".
En este caso, el revisor contable de la Dirección Regional de Contribuciones (Illa) consideró que era
imposible materialmente comprobar la exactitud de las
declaraciones; que existía manifiesta irregularidad en la contabilidad porque "el contribuyente no ha

28. 28
contabilizado las operaciones contables en el Libro Diario; ha contabilizado en forma directa del
Libro Caja al Libro Mayor". El contribuyente apeló ante
el Tribunal Fiscal, manifestando que su sistema contable era correcto desde que el haber tramitado
los asientos contablemente directamente del Libro de Caja al Mayor, no implica que no pudiera
verificarse el balance. El Tribunal acogió esta argumentación, determinando que si bien el sistema
contable usado no era normal, tampoco podría considerarse como un hecho determinante de la
desestimación del balance, porque la omisión anotada no impide
la verificación completa de las operaciones contables. Se mandó emitir nuevo pronunciamiento.
Por Resolución No. 9692 del 6 de Agosto de 1974, el Tribunal Fiscal precisó lo siguiente: "El hecho
de que el contribuyente no declarará ingresos por sueldos en un ejercicio (1964) no autoriza a la
Administración Tributaria a presumir que en ese año tuvo los mismos ingresos por ese concepto en
el año 1963, desde que el inc. a) del Art. 89 del Código Tributario (texto derogado por el D.L. 20127)
establece la obligación de practicar las acotaciones de
oficio sobre base cierta y no sobre meras presunciones y sin practicarse ninguna investigación.
En este caso, como el contribuyente no presentó declaración jurada del impuesto a la renta del año
1964, se le acotó de oficio, teniéndose como renta percibida el monto de los sueldos declarados
como percibidos de una empresa en 1963. El contribuyente alegó que durante 1964 no tuvo
ingresos y por ello no declaró; subsistió con sus ahorros, porque su ex empleadora entró en falencia
y no le pagó sus sueldos. Se declaró sin lugar la acotación y se dejó sin efecto la liquidación.
PAUTAS GENERALES, FORMALES Y OPERATIVAS PARA LA CONFECCION DE PAPELES DE
TRABAJO RELACIONADOS CON LA PREPARACION/REVISIÓN DE DECLARACIONES
JURADAS Y OTRAS TAREAS DE REVISION
II.1. Introducción
Esta guía tiende a homogeneizar las pautas a seguir por el personal cuando se encare la
preparación o revisión de las declaraciones juradas u otras tareas de revisión.
La estandarización de la metodología de trabajo trae aparejado beneficios en el desarrollo de la
tarea, como por ejemplo:
a) El senior / asistente conoce cómo encarar el trabajo.
b) El senior / asistente conoce cómo armar los papeles de trabajo.
c) El gerente y senior (en su caso) "comprenden" fácilmente el armado general del trabajo, lo cual
lleva al ahorro de tiempo en la búsqueda de ajustes, notas, etc., cuando se revisa el trabajo.
d) Aumenta la calidad y la claridad del trabajo.
e) Al efectuar la lectura del file del año anterior, el personal técnico estar capacitado para interpretar
el trabajo realizado y encarar la nueva tarea.
Procedimientos a tener en cuenta al encarar la preparación o revisión de las declaraciones
juradas y otras tareas de revisión
Cuando al senior/asistente se le encarga la preparación/revisión de una declaración jurada u otra
tarea de revisión, debe tener en cuenta diversos aspectos, a saber:

29. 29
a) Verificar si en el letter-file del cliente existen consultas efectuadas sobre algún tema que pueda
tener incidencia en la realización del trabajo; en caso afirmativo, hacer referencia a este hecho en la
hoja de "puntos de atención".
b) Leer, en el caso que sean clientes de Auditoría Financiera todos los legajos de Auditoría o Base
de “Team Asset”. Habitualmente se puede encontrar en ellos información de interés (ej.: planilla de
ajustes no registrados, etc.). Cualquier información de interés deber ser incluida en la hoja de
"puntos de atención".
c) Leer el file de la declaración jurada del año anterior. Cuando en éste se haga referencia a algún
criterio adoptado en años anteriores, se deber transcribir dicho criterio en el file de la declaración
jurada.
d) Leer la carta de la declaración jurada del año anterior.
e) El encargado del trabajo (Senior/asistente) deber preparar para enviar al diente un "listado de
datos" donde consten todos los elementos que considera necesarios solicitarle, a efectos de la
preparación de las declaraciones juradas. Este listado deber ser aprobado por el gerente y enviado
acompañado de una carta firmada por el Socio/Director. Este pedido de datos deber ser
confeccionado "a medida" y no contener aspectos no aplicables al cliente.
f) Planificar con la debida anticipación la realización del trabajo. Es importante destacar que la
planificación debe alcanzar no sólo a los encargados de llevar a cabo el trabajo
(gerente/senior/asistentes) sino también a/la los responsable/s de los temas impositivos del cliente.
Por ello, además de la planificación del equipo de trabajo (designación de asistentes, fijación de la
tarea que deber desarrollar cada asistente, tiempo estimado de duración del trabajo, etc.), se deber
conocer, con anticipación a lo antedicho, en qué momento el cliente estará preparado para
recibirnos (fecha de visita), o en qué fecha/s se realizará el trabajo y verificar que el listado de datos
e informaciones solicitados al cliente haya sido contestado en su totalidad.
En esta etapa de planificación debería solicitarse al gerente de auditoría información sobre la fecha
de emisión de los estados contables.
Constancia por escrito de esta planificación debería quedar archivada en nuestros files.
II. 3. Armado de file
A los efectos de la presentación final de los papeles de trabajo para su supervisión, se puede
establecer el siguiente ordenamiento de las distintas partes que integran el file:
a) Tapa del file: deber contener el nombre y número del cliente, la naturaleza de los papeles de
trabajo (declaraciones juradas, impuesto a las ganancias/IVA, etc.), fecha de cierre del ejercicio que
se liquida, fecha de terminación del trabajo, número del file (ej.: l de 1) y deberá estar firmado por
el/los encargado/s del trabajo y el gerente.
En la parte de detalles deberán incluirse aquellos conceptos y/o decisiones que incidirán en la
determinación de los gravámenes del año siguiente.

30. 30
Deberá indicarse la fecha de destrucción de papeles en el lugar previsto para ello. Tal fecha se
fijará contando diez años a partir de la de finalización del trabajo.
b) Borrador de la carta a enviar al cliente: siempre debe integrar el file, salvo que ésta sea emitida
con carácter confidencial.
En la carta deberá dejarse constancia de las informaciones recibidas del diente. Por su parte, el
socio y gerente decidirán sobre los puntos de atención que a su juicio deben ser incluidos en la
carta.
c) Formularios: los borradores y/o versiones definitivas de los formularios deberán estar
íntegramente completados en todos sus aspectos (ej.: código de actividad, actividad principal, Nº
C.U. I.T., etc.) e indicarse, en su caso, su carácter de borrador.
Un disquete conteniendo los archivos generados durante la ejecución del trabajo deber quedar, en
su caso, archivado en un sobre dentro del file.
d) Cómputo final del impuesto. Asimismo deberá conservarse el borrador revisado por el gerente.
e) Hoja/s de puntos de atención: deberá contener los aspectos que merezcan destacarse de: 1.
Letter file 2. Legajos de Auditoría 3. Notas en papeles de trabajo.
f) Papeles de trabajo:
g) Información suministrada por el cliente, fotocopias de papeles de auditoría, etc.: esta información
deber ubicarse luego de los papeles de trabajo ( punto II.4.) y se colocará en el mismo orden que
los rubros que integran aquellos. Si la hoja o planilla fue preparada por el cliente, se deberá agregar
las siglas PPC ("Preparado por el diente") en el ángulo superior derecho y la fecha en que nos fue
entregada.
h) Estados contables y Balance de saldos finales.
i) Check list íntegramente completado (según modelo).
j) Carta de pedido de datos al diente.
k) Detrás del file principal y en la medida en que las circunstancias lo permitan deberá incluirse el
file de cuadros de amortización de bienes de uso y, en su caso, en un sobre el disquete que los
contenga. En el caso de que por el volumen del/los file/s de bienes de uso éstos no se puedan
incluir, aclarar en la tapa del file (punto A) la existencia de dicho/s file/s.
l) Cuando el cliente para el que se efectúa el trabajo no sea cliente de auditoría, y en la medida que
las circunstancias lo permitan, deberá requerírsele la mayor cantidad de información posible, con el
fin de obtener el respaldo necesario de los distintos rubros que integran el balance y demás notas
que sean de interés, datos que habitualmente encontramos en los legajos de auditoría (o base de
“Team Asset”, en su caso).
PAPELES DE TRABAJO

31. 31
Es la parte del file donde se analizan todos los rubros del balance general y del estado de
resultados del cliente (información que surge de los legajos corrientes de auditoría), como así
también se exponen los datos que se consideran de interés, originen o no ajustes.
La última parte del file estará integrada por los papeles de trabajo correspondientes a las
provisiones de los impuestos que se analizan. Deber indicarse, en su caso, si las provisiones están
incluidas en file aparte.
Las notas incluidas en los papeles de trabajo deben ser claras, concisas y, en caso necesario (ej.;
ajuste originado por aplicación de una norma específica) deben hacer referencia a las normas
legales, reglamentarias, administrativas, jurisprudenciales y/o doctrinarias que versen sobre el
particular. Asimismo, cuando por la característica del ajuste se deba solicitar información
complementaria al cliente, es importante que la misma se obtenga por escrito por parte de una
persona responsable del mismo. En el caso de no obtenerse la información complementaria por
escrito, deberá dejarse constancia en los papeles de trabajo del nombre de la persona responsable
que brindó la información. Cuando la información fue obtenida directamente de los registros
contables del cliente, o suministrada por el cliente y fue revisada por nosotros con dichos registros,
deberá identificarse claramente en las notas los registros o documentos utilizados.
Respecto del contenido de los papeles de trabajo, cada hoja de las que integran el file debe
contener:
a) Nombre o sigla del cliente.
b) Naturaleza del trabajo realizado y el/los impuestos de que se trate (ej.: declaraciones juradas,
revisión especial).
c) La fecha de cierre del ejercicio o período a que se refiere la información.
d) La firma y nombre de la persona que preparó la hoja y la fecha en que completó la tarea indicada.
e) Todas las hojas deben estar foliadas y referenciadas con los papeles de trabajo de auditoría (de
los que deberán adjuntarse fotocopias) y/o de información complementaria del cliente.
En cuanto a la metodología a emplear, en lo que hace a la confección de los papeles de trabajo,
sería la siguiente (tomando una hoja de 7 columnas, de izquierda a derecha):
Columna 1: deberá dejarse libre para eventuales anotaciones del gerente/senior.
Columnas 2 a 5: en este espacio deberán realizarse las notas que detallan el análisis de los
distintos rubros y otros datos de interés.
Columna 6: en esta columna se colocarán los importes que generan ajustes.
Columna 7: en la última columna deberán quedar reflejados los ajustes que se efectuarán en las
declaraciones jurada (por ejemplo + GANANCIA; - GANANCIA).
De prepararse las notas mediante el uso de PC o Notebooks, deberán diseñarse las mismas
siguiendo una estructura similar a la indicada.

32. 32
Por último, cuando algún tema se presente como dudoso y/o controvertido, deberá ser expuesto
con claridad a un funcionario responsable del cliente para que tome una decisión sobre el particular,
previa opinión del socio/director y/o gerente. Los papeles de trabajo deberán reflejar claramente la
constancia de la decisión adoptada por el cliente y/o PwC.
Cómputos
Se denomina cómputo a la hoja en la cual se determina el impuesto, partiendo del total de ingresos,
o del resultado del ejercicio u otra manifestación de capacidad contributiva según corresponda,
incluyéndose los ajustes impositivos que provienen de las notas realizadas en los papeles de
trabajo.
En los cómputos deben quedar claramente enunciados los ajustes que se efectúan, ya que además
de ser la información que respalda los cálculos realizados, son enviados al cliente, juntamente con
la carta y formularios.
Para el armado de los cómputos deberá tenerse en cuenta la distribución de los ajustes que refleje
el formulario de uso oficial vigente en el momento de la realización del trabajo, tratando de agrupar
los mismos de manera tal que los distintos subtotales de los cómputos coincidan, en su caso, con
los rubros de los formularios. Por otra parte, las palabras deben ser escritas en forma completa, sin
abreviar.
Cuando se trata de revisiones de declaraciones juradas los cómputos adquieren igual o mayor
importancia que en los casos en que se preparan las declaraciones juradas, por lo que si de los
cómputos preparados por el cliente no surge una clara lectura de los ajustes realizados y/o que
fueron objeto de modificaciones por nuestra intervención, deberán confeccionarse los cómputos de
acuerdo con lo expuesto en los párrafos precedentes, efectuando un comparativo con los
preparados por el cliente.
REFERENCIACION
La referenciación de los papeles de trabajo es un aspecto de gran importancia, debiéndose realizar
en todos los casos sin excepción.
Las referencias facilitan la lectura de los papeles de trabajo, tanto de la persona que debe revisar el
mismo como del propio encargado que efectuó la tarea; esto llevar a un rápida interpretación del
trabajo realizado, lo que traerá como consecuencia una mayor celeridad en la revisión del mismo.
La referenciación deberá realizarse luego de foliar todas las hojas que integran el file, a partir de las
"notas en los papeles de trabajo", hasta el/los balance/s inclusive. La numeración de las hojas debe
ser correlativa y, ante una eventual necesidad de intercalar una hoja entre otras ya foliadas se
usarán letras.
Una vez foliadas todas las hojas, las referencias se completarán de la siguiente manera:
Los papeles de trabajo (que a su vez deben estar referenciados, cuando ello es posible, con los
papeles de auditoría) reflejarán en cada nota (de corresponder) la referencia que provenga de la
información que se adjunta al final de los mismos. De esta manera, toda nota que se incluya en los
papeles de trabajo tendrá su correspondiente referencia, ya sea de los papeles de auditoría y/o de
la información complementaria que se incluye luego de los papeles de trabajo.

33. 33
Una vez realizada esta tarea se procederá a referencia los cómputos.
Aquellos ajustes que provengan de años anteriores (ej.;reversos) deberán estar reverenciados con
la sigla LY (last year). Todos los ajustes deben estar referenciados.
AUTOEVALUACIÓN
1. En auditoría, ¿A qué se denomina base cierta y base presunta?
2. Cuándo al senior/asistente se le encarga alguna tarea de revisión, ¿Qué pautas debe tener
presente en la etapa de planificación?
3. ¿Qué documentos forman parte del file de auditoría?
4. ¿Qué son los papeles de trabajo?
5. ¿Qué metodología se sigue en la confección de los papeles de trabajo?
6. ¿A qué se denomina cómputos?
7. ¿Cuáles son los beneficios de la referenciación?
8. ¿En qué momento se realiza la referenciación?
UNIDAD II

34. 34
AUDITORÍA DE LOS COMPONENTES DE LOS ESTADOS
FINANCIEROS
CONTENIDOS PROCEDIMENTALES
• Identifica y diferencia cada una de las partes que forman los Estados Financieros de una
empresa.
• Diferencia y analiza las normas y procedimientos de Auditoría Generalmente aceptados.
• Desarrolla casos prácticos para la aplicación de la auditoría de las Cuentas de Balance.
• Desarrolla monografías con los diferentes casos que se presentan en una empresa.
CONTENIDOS ACTITUDINALES
• Desarrolla una actitud problematizadora, cuestionadora y crítica de la realidad a la vez que
plantea alternativas de solución y mejora a los problemas.
• Valora la importancia de la Auditoría en la empresa y como parte de su formación profesional.
• Actúa con responsabilidad personal al cumplir las tareas encomendadas así como con la
asistencia y puntualidad a clases.
• Aprecia el trabajo en equipo, su dinámica, motivaciones, roles y funciones.
CONTENIDOS CONCEPTUALES
• Revisión de los componentes de los EE.FF
• Reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y gastos.
• Auditoría de las cuentas de balance
DIAGRAMA DE CONTENIDOS

35. 35
REVISION DE LAS CUENTAS DE BALANCE
A
U
D
I
T
O
R
Í
A
D
E
L
O
S
C
O
M
P
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A
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F
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N
A
N
C
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O
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REVISIÓN DE LOS COMPONENTES
DE LOS EE.FF
RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS,
PASIVOS, INGRESOS Y GASTOS.
AUDITORÍA DE LAS CUENTAS DE
BALANCE

36. 36
1. DISPONIBLE
Alcance La adecuada verificación del rubro de disponible de una empresa puede ser de utilidad no
tanto por ser objeto de diferente tratamiento contable y tributario como por el hecho de que
las cuentas de este rubro son las que experimentan un mayor número de transacciones
debido a que todos los ciclos operativos de la empresa se traducen en último extremo en
cobros o pagos.
Sin embargo, la mayor utilidad de la investigación de este rubro se deriva no tanto
de la posibilidad de verificar a través de ellas la efectiva realización de las
operaciones reflejadas en la contabilidad sino, sobre todo, de la posibilidad de
recorrer el camino en sentido contrario, es decir, de comprobar la efectiva
contabilización de las operaciones cuyos cobros o pagos se han detectado al realizar
el seguimiento de las cuentas de tesorería de la empresa.
La realización de la investigación en este segundo sentido, desde el disponible a la
contabilidad, será tanto más útil en la medida en que se cuente con información
externa, fundamentalmente datos sobre cuentas bancarias aportados por las entidades
financieras, a requerimiento particularizado, para aportar detalle de movimiento de
las mismas.
La contrapartida a la posible utilidad de la investigación de las cuentas de disponible
es la laboriosidad y complejidad que puede alcanzar, lo que en empresas de un cierto
tamaño puede convertirla en tarea inviable, al menos como técnica de investigación
de carácter general, debiendo limitarse, en su caso, el análisis de cuentas de las que
se sospeche que pueden canalizar cobros o pagos por operaciones no contabilizadas.
No obstante, la mayor dificultad y los resultados más espectaculares se derivan de la
localización de posibles cuentas a nombre de otras personas o entidades distintas del
sujeto pasivo pero ligadas a él por vínculos de confianza y que pueden ser de la más
variada índole (socios, empleados, directivos e incluso familiares de éstos o personas
sin relación aparente con la empresa investigada). Salvo en los supuestos de
denuncias resulta muy difícil detectar cuales pueden ser estas cuentas por donde se
canalizan los cobros y pagos correspondientes a las operaciones no contabilizadas.
OBJETIVOS 1.- Verificar la correcta valoración a efecto tributario del disponible.
2.- Verificar la contabilización de las transacciones que dan lugar a cobros y pagos.
Contenido Desde un punto de vista estricto el rubro disponible se refiere a las disponibilidades de
medios líquidos en caja y a los saldos a favor de la empresa en cuentas corrientes a la vista
y de ahorro de disponibilidad inmediata en Bancos e Instituciones de Crédito, con exclusión
de los saldos que no sean de disponibilidad. Es decir, se trata de las subdivisiones de la
cuenta 10 “Caja y Bancos”.
Conectados con el disponible se encuentran los intereses generados por los saldos
bancarios a favor de la empresa y que se recogen en la cuenta 779 (otros ingresos
financieros) y toda la problemática derivada de la caja y los saldos bancarios en
moneda extranjera, que generan diferencias positivas o negativas a contabilizar en
las cuentas 776 (ganancia por diferencia de cambio) 676 (Pérdida por diferencia de
cambio)
Normativa
Contable
PCGR
• Cuentas de
101 Caja

37. 37
Balance
• Cuentas de
Gestión
NIC
102
103
104
105
106
108
109
676
776
21
Fondos Fijos
Remesas en tránsito
Cuentas Corrientes
Certificados Bancarios
Depósitos a plazo
Otros depósitos
Fondos sujetos a restricción
Pérdida por diferencia de cambio
Ganancia por diferencia de cambio
Efectos de las Variaciones en los Tipos de Cambio.
Objetivo 1
Verificar la correcta valoración a efecto tributario del disponible.
Tratamiento
contable
Las divisionarias 101 Caja y 102 Fondos Fijos registran los movimientos de
efectivo. No se deben considerar como integrantes de sus saldos los valores o
documentos que tienen un carácter provisional y que expresan certificación de la
entrega de dinero, los que deben, en caso de integrarlo, ser objeto de
regularización al cierre del ejercicio para ser mostrados en la cuenta que
corresponda a la naturaleza del destino final del dinero objeto de entrega.
La divisionaria 103 Remesas en tránsito registra movimientos de fondos entre los
distintos establecimientos de la empresa.
Los saldos de las cuentas bancarias deben ser objeto de conciliación con los de
los estados de cuenta que envían los bancos.Las diferencias que hubieran deben
ser objeto de investigación y regularización.Los sobregiros bancarios
deben ser mostrados en el balance general en el pasivo corriente. Los cheques
girados con anterioridad a la fecha del cierre deben disminuir el saldo en bancos.
El saldo en moneda extranjera en Caja o Bancos se expresará en moneda
nacional al tipo de cambio vigente a la fecha de cierre del período .
En caso que se asigne fondos para la cobertura específica de una partida o por
razones oficiales como el caso de embargos preventivos, en los cuales la empresa
no puede ejercer disponibilidad inmediata sobre estos fondos serán transferidos a
la divisionaria 109 Fondos sujetos a restricción.
La normativa contable exige establecer subdivisionarias:
• Respondiendo al criterio monetario cuando existan medios de cambio en
moneda extranjera.
• Respondiendo al criterio geográfico cuando existan medios de cambio
depositados en el exterior.
Comentarios
PCGR
PCGR ,
clasificación
Diferencias de
cambio
Las operaciones en las que intervienen compra o venta de moneda extranjera
producen diferencias de cambio. Por lo que respecta al tratamiento de las
diferencias de cambio que afectan a la tenencia de moneda extranjera, es preciso
apreciar tres momentos:

38. 38
• La adquisición de la moneda
• La valoración de la moneda al cierre del ejercicio
• El cambio de la moneda extranjera por moneda nacional
Estrechamente relacionado con el tema se encuentran las diferencias de cambio
que se ponen de manifiesto con ocasión de la cancelación de cobros o pagos en
moneda extranjera. En estos casos también se producen diferencias de cambio
cuando se producen fluctuaciones respecto al valor de la moneda nacional.
La propiedad de la moneda extranjera puede adquirirse por:
• Compra a cambio de moneda nacional. La moneda extranjera recibida se
valora por el importe entregado en moneda nacional, incluidas las
comisiones.
• Cobros procedentes de la venta de activos o existencias o de la prestación de
servicios. Cuando la moneda extranjera se recibe simultáneamente al
momento del devengo del ingreso se valorará al tipo de cambio en esa fecha.
Del mismo modo, si la transacción se ha realizado a crédito, el derecho de
cobro se valorará al tipo de cambio vigente; al finalizar el período se expresa
el derecho de cobro al tipo vigente a esa fecha cargando o abonando la
diferencia a resultados; finalmente, al producirse el cobro, la moneda
extranjera recibida se valorará al tipo de cambio en esa fecha y por la
diferencia se reconocerá como ingreso o gasto la diferencia de cambio.
• Un préstamo en moneda extranjera. Se valorará la moneda recibida al tipo de
cambio en esa fecha. Al finalizar el período se expresa el pasivo al tipo
vigente a esa fecha cargando o abonando la diferencia a resultados;
finalmente, al producirse el pago se valorará al tipo de cambio en esa fecha y
por la diferencia se reconocerá como ingreso o gasto la diferencia de cambio.
La moneda extranjera que al cierre del ejercicio sea propiedad de la empresa
debe valorarse al tipo de cambio en esa fecha, reconociéndose como ingreso o
gasto la diferencia de cambio.
Si durante el ejercicio la empresa ha canjeado moneda extranjera por moneda
nacional, se considerará la diferencia de cambio como ganancia o pérdida del
ejercicio en que se efectúa el canje.
Ejemplo Una empresa da comienzo a sus operaciones el 1 de marzo de 1999. El 5 de mayo
adquiere $ 15,000 al tipo de cambio de S/. 3.39. El 6 de agosto realiza una
exportación de $ 20,000 ( Tipo de cambio = 3.45 ) que cobra dos meses más tarde
( Tipo de cambio = 3.47 ). El 9 de diciembre canjeó $ 5,000 por soles ( Tipo de
cambio = 3.49 ). El Tipo de cambio al 31 de diciembre es de S/3.51.
Con independencia de la diferencia de cambio que se pone de manifiesto en la
cancelación de la exportación, existen dos diferencias de cambio que afectan a la
moneda extranjera: una se produce en el momento del canje y la otra al final del
año.

39. 39
Fecha Ope
raci
ón
Importe
dólares
Tipo de
cambio
promedi
o
Tipo de
Cambio
Operació
n
Importe
soles
Diferenc
ia de
cambio
05-May Compra
divisa
15,000 3.390 3.390 50,850
06-Ago Cobro 20,000 3.470 69,400
06-Ago Saldo 35,000 3.4357 120,250
09-Dic Canje 5,000 3.4357 3.490 17,178.5 271.50
09-Dic Saldo 30,000 3.4357 103,071.
5
31-Dic Saldo 30,000 3.5100 105,300 2,228.50
La empresa realizará los siguientes asientos contables:
10 CAJA Y BANCOS
104 .1 Cuenta corriente moneda
extranjera
50,850.00
10 CAJA Y BANCOS
104.2 Cuenta corriente moneda nacional
50,850.00
05/05 Por la compra de $15,000 , tipo de cambio 3.390

40. 40
12 CLIENTES
121 Factura por cobrar
69,000.00
70 VENTAS
701 Mercaderías
69,000.00
06/06 Por la venta de existencia de mercadería a USA en $20.000, tipo de cambio 3.450
10 CAJA Y BANCOS
104.1 Cuenta corriente moneda
extranjera
69,400.00
12 CLIENTES
121 Factura por cobrar
69,000.00
77 INGRESOS FINANCIEROS
776 Ganancia por diferencia de cambio
400.00
06/08 Por el cobro de la exportación a USA, tipo de cambio 3.470
10 CAJA Y BANCOS
104.2 Cuenta corriente moneda nacional
17,450.00
10 CAJA Y BANCOS
104.1 Cuenta corriente moneda extranjera
17,178.50
77 INGRESOS FINANCIEROS
776 Ganancia por diferencia de
cambio
271.50
9/12 Por el canje de $5.000 tipo de cambio $3.490 vs. 3.4357
10 CAJA Y BANCOS
104.1 Cuenta corriente moneda
extranjera
2,228.50
77 INGRESOS FINANCIEROS
776 Ganancia por diferencia de
cambio
2,228.50
31/12 Por la valoración de $30,000 a 31 de diciembre . tipo de cambio 3.510

41. 41
Tratamiento
tributario
IR e IEAN
Al igual que en el tratamiento contable, la normativa tributaria reconoce las diferencias
de cambio que se producen en el canje de moneda extranjera por moneda nacional y
por la valoración de la moneda extranjera al cierre del ejercicio como resultados que
integran la renta gravable del ejercicio. No obstante, respecto a la diferencia de
cambio que resulta de expresar en moneda nacional la tenencia de moneda
extranjera al cierre del balance se introduce la precisión de que se aplicará el tipo de
cambio promedio de compra publicado por la SBS vigente a la fecha del Balance
General.
Si en la fecha del balance general no hubiera publicación sobre el tipo de cambio, se
tomará como referencia la publicación inmediata anterior.
También se reconocen como ingreso computable o gasto deducible las diferencias de
cambio que se producen con ocasión de cobros o pagos pactados en moneda
extranjera.
La misma norma es aplicable a los Certificados Bancarios de Moneda Extranjera.
Art. 61, incisos
b), d) y g) del
IR y Art. 34
inciso d) del
Regl. del IR.
IEAN Los saldos en Caja y Bancos en el Balance General a 31 de diciembre forman parte
de la base imponible del IEAN. Por ello es importante verificar que las salidas de Caja
y Bancos para cancelar pasivos a fin de año se han producido efectivamente.
Paralelamente al tratamiento contable que exige presentar los sobregiros como
pasivo no se puede permite compensar el monto de los sobregiros con los saldos
positivos de Caja y Bancos.
Depósitos
Bancarios
IR
Las inversiones realizadas en Bancos, cooperativas, financieras e
instituciones análogas tienen el carácter de depósito y se rigen por las leyes
especiales. La LGSFSS, autoriza a las empresas del sistema financiero a
recibir:
• Depósitos a la vista
• Depósitos a plazo y de ahorros
• Depósitos en custodia
Están exonerados del impuesto hasta el 31 de diciembre del año 2002
cualquier tipo de interés de tasa fija o variable, en moneda nacional o
extranjera que se pague con ocasión de un depósito conforme a la LGSFSS y
los incrementos de capital de los depósitos e imposiciones en moneda
nacional que den origen a Certificados de Depósito reajustables.
En la medida en que se perciban rentas exoneradas por este concepto no se
admitirá la deducción de gastos financieros por ese importe. Por esta razón es
importante verificar la contabilización y consideración de los intereses
exentos de los depósitos bancarios.
Art. 1853 CC
LEY 26702
Objetivo 2